堅持英文
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堅持英文范文第1篇
2、Achieved unremittingly, indomitable than when subjected to failure is more important.取得成就時堅持不懈，要比遭到失敗時頑強不屈更重要。
3、Although patience and persistence is a painful thing, but it can gradually bring you the benefits.忍耐和堅持雖是痛苦的事情，但卻能漸漸地為你帶來好處。
4、Artists all free and lively things, are great oppression and get, is the great effort.藝術家的一切自由和輕快的東西，都是用極大的壓迫而得到的，也就是偉大的努力的結果。
5、As long as a person strongly unremittingly in pursuit, he will be able to achieve the purpose of.一個人只要強烈地堅持不懈地追求，他就能達到目的。
6、Don’t cry because it is over, smile because it happened. 不要因為結束而哭泣，微笑吧，為你的曾經擁有。
7、Don’t try so hard, the best things come when you least expect them to. 不要著急，最好的總會在最不經意的時候出現。
8、Don’t waste your time on a man/woman, who isn’t willing to waste their time on you. 不要為那些不愿在你身上花費時間的人而浪費你的時間。
9、Haste makes waste.欲速而不達。
10、I love you not because of who you are, but because of who I am when I am with you. 我愛你，不是因為你是一個怎樣的人，而是因為我喜歡與你在一起時的感覺。
11、It is dogged does it. All day, but careless man.天下無難事，只怕有心人。天下天易事，只怕粗心人。
12、Just because someone doesn’t love you the way you want them to, doesn’t mean they don’t love you with all they have. 愛你的人如果沒有按你所希望的方式來愛你，那并不代表他們沒有全心全意地愛你。
13、Just persevere, knowledge, finally discovered the secret.只要持之以恒，知識豐富了，終能發現其奧秘。
14、Learn and well made, the deeper soil more difficult, if not quickly heart, would see fountain為學猶掘井，井愈深土愈難出，若不快心到底，豈得見泉源乎？
15、Learning proficiency for officialdom, one學而時習之，不亦說乎？
16、Little drops of the reservoir, integrated with a large warehouse.點點滴滴的藏，集成了一大倉。
17、Little drops of water finally can wear stone, not because it is strong, but due to circadian won’t drop pendant.涓滴之水終可以磨損大石，不是由于它力量強大，而是由于晝夜不舍的滴墜。
18、Maybe God wants us to meet a few wrong people before meeting the right one, so that when we finally meet the person, we will know how to be grateful. 在遇到夢中人之前，上天也許會安排我們先遇到別的人；在我們終于遇見心儀的人時，便應當心存感激。
19、Never frown, even when you are sad, because you never know who is falling in love with your smile. 縱然傷心，也不要愁眉不展，因為你不知是誰會愛上你的笑容。
20、No difficulty is insurmountable if one sets one’s mind on it.精誠所至，金石為開。
21、No man or woman is worth your tears, and the one who is, won’t make you cry. 沒有人值得你流淚，值得讓你這么做的人不會讓你哭泣。
22、No matter what time, no matter what may happen, I will never allow yourself a little get disheartened.無論什么時候，不管遇到什么情況，我絕不允許自己有一點點灰心喪氣。
23、Painstaking effort, three words, a name, a hard, a called function, must keep up your spirits, work hard.下苦功，三個字，一個叫下，一個叫苦，一個叫功，一定要振作精神，下苦功。
24、Read the five drum in the middle of the night, but the play fast and loose.讀不在三更五鼓，功只怕一曝十寒。
25、Repetition is the mother of success.重復是學習之母。
26、Retreat into acute fast.進銳退速。
27、Stop chipping halfway , you cannot chop down deadwood ; and keep chipping a way , gold and stone can be carved.鍥而舍之，朽木不折；鍥而不舍，金石可鏤。
28、Taishan let the soil, so it can become bigger and bigger; river is not the small streams, so it can be so deep.泰山不讓土壤，故能成其大；河海不擇細流，故能就其深。
29、The day will fall so big people, first Zhi, the labor of their bones, their body skin hunger, tough, line whisk it was chaos, so the spirit, increasing it not beneficial.故天將降大任于是人也，必先苦其心志，勞其筋骨，餓其體膚，空乏其身，行拂亂其所為，所以動心忍性，增 益其所不能。
30、The great becomes ridiculous is only a step, but one more step, funny and will become great.偉大變為可笑只有一步，但再走一步，可笑又會變為偉大。
31、The worst way to miss someone is to be sitting right beside them knowing you can’t have them. 失去某人，最糟糕的莫過于，他近在身旁，卻猶如遠在天邊。
32、To learn to be just and constant, not just is sui Hui, not constant retreat.為學須剛與恒，不剛則隋隳，不恒則退。
堅持英文范文第2篇
一、建設班級“硬文化”，構建優美的物質環境
眾所周知，學生的大部分在校時間都是在班級度過的，班級是重要的育人場所。所以，我們要結合學校的特色和學生的特點，精心布置班級文化，營造濃厚的育人環境，真正使班級成為多姿多彩、健康向上的教育空間。
1.調動全班學生的積極性，共同參與班級文化建設
傳統的班級文化缺乏活力和特色。在新課程理念下，班級的板報、宣傳欄、圖書角、衛生角、評優欄等環境的布置，要充分發揮學生的自主性和創造性，發揮學生的想象力和創造力。在板面的設計、內容的安排上要全員參與，凝聚集體的力量，讓學生切身體驗到自己是班級的主人。例如，在班級開展的“安全伴我行”主題班會活動中，我把活動現場的布置任務交給學生，讓他們群策群力，集思廣益。學生們非常高興和踴躍，紛紛提出了許多有新意、符合主題的好點子，如打印圖文并茂、讓人觸目驚心的因違反交通規則而引發交通事故的案例，收集寫有 “人人講安全，安全為人人”“教室走廊不奔跑，安全第一真是好”等安全方面的小標語，等等。我讓班干部將這些資料歸類整理后，選取學生設計的優秀方案，由學生親自動手完成教室的布置。全體學生共同參與打造班級文化，不但開動了學生的腦筋，而且培養了合作能力，為他們相互交流提供了一個全新的平臺。
2.形式上要靈活新穎，有創意，內容上要將教育性和激勵性相結合
前蘇聯著名教育家蘇霍姆林斯基曾經說：“無論是種植花草樹木，還是懸掛圖片標語，或是利用墻報，我們都應從審美的高度深入規劃，以便挖掘其潛移默化的育人功能。”所以，我們的班級主要設計要新穎活潑、美觀大方、生動有趣，體現童真、童趣、童心，還可以設計一些有教育意義和激勵性的專欄。例如，我在班級主要設置了“文藝標兵”“體育標兵”“守紀標兵”“學習標兵”等“星光璀璨”專欄；設置了“相信自己”“我在趕超”“我能成功”等“你追我趕”專欄；設置了“明辨是非”“頌揚愛心”等“真善美”專欄； 設置了“小小書畫家”“小小發明家”等“全面發展”專欄；設置了“珍愛生命，安全出行”等“安全教育”專欄。在這樣的育人環境中，標兵同學不懈怠、不放松，其他同學學有目標、學有榜樣、行有方向、自信向上，全班學生都受到了影響和教育，都能在原有的基礎上有所發展和進步。
二、建設班級“軟文化”，營造和諧的人文環境
堅持英文范文第3篇
一、重點樹立支農新觀念
新農村建設中長期貸款，不同于農發行的傳統業務，是個新課題。平時所了解掌握的上級文件精神，操作流程，相關資料都很抽象，要想實現工作上的突破，必須以科學發展觀為統領，以“新思路、新舉措”為抓手，堅持實事求是，堅持循序漸進，堅持防范風險，堅持有效發展，才能實現由傳統的政策性銀行與商業性并重、防范風險與提高效益齊驅、服務意識和服務水平質轉的新突破，要把新業務的營銷和發展提升到講政治、講生存的高度，統一思想認識，克服畏難情緒，目標明確，形成合力，更好地實現歷史上最大幅度跨越的同時，能讓曾經制約農發行業務發展的“效益差、范圍小、風險高”等瓶頸因素逐步得到破解。 二、具體推行營銷新模式 推行“營銷項目，政府對接，一位領導，一名經理，一套班子”的王作模式，形成“步調一致，密切配合，顧全大局”的王作意識，有目標、有任務、有考核、有日志、有進度，實行分工負責。實事證明，當地政府的認知和支持在業務營銷中起到至關重要的作用。宜陽行經初步調研確立項目主題后，向宜陽縣委書記和縣長專題匯報了農發行的信貸產品、支持范圍和對象，引起縣黨、政領導的高度重視，措成宜陽縣委、政府和職能委局與市農發行黨委及業務部門的對接洽談，及時確定了項目貸款的洽談意向，工作思路和運作模式形成后，縣政府成立了以常務副縣長為組長，政協副主席、財政局局長為副組長，農發行為項目牽頭單位，相關局委為成員的領導小組，先后組織縣財政、土地、城建、規劃、發改委等局委，數次到外地參觀學習，為項目貸款的成功營銷打下了堅買的基礎。
三、縝密把握切點慎運作
新農村建設貸款，政策想強，涉及面廣，手續復雜，文件資料多，協調工作量大。貸款申報立足“早”，貸款資料立足“全”，要結合實際，確立貸款項目的要素和構架，找準符合規定的項目貸款承貸主體后，一是科研先行；二是注重審查項目總投資的額度、貸款資金的用向，項目主題投資的比重和項目資金的來源是否合理等問題，測算財政出資能力，明確財政出資承諾； 三是確定項目貸款額度、期限、投向，采集與項目有關的文件、證書、證明等資料，形成項目構架； 四是強化風險意識，評估完善土地抵、質押擔保手續，出具評估報告；五是貸款項目每個環節、要素都要有相關的文件、證件、證明、協議作為支撐，規范操作，防范風險，采集所有的文件資料，完善貸款手續。
四、強調事業心和責任感
一個新貸款項目的營銷、立項、報批和實施成功，往往傾注了營銷人員和項目單位有關工作人員大量的心血和汗水，需要多方人員在實踐中切磋摸索。心往一處想，勁往一處使，發揚“咬定青山不放松”的精神，學中干，干中學，逐字逐句的研究，逐數逐式的計算，逐條逐框的斟酌，在細致討論、反復推敲的基礎上，相繼出臺名目繁多的有關文件、協議、承諾，報告，整理裝訂材料，切實做到結構完整，要素齊全，邏輯性強。特別是在貸款實施的環節，要嚴格按照銀監會“三個辦法一個指引”的精神，嚴格執行受托支付，確保經得起內外部及銀監部門的檢查。
堅持英文范文第4篇
【摘要】旅游業是發展最快,也是最有活力的產業之一。知識和技術在旅游業進一步發展的進程中起著關鍵作用,因此,知識管理在旅游企業中的應用顯然成為一種必然。本文通過對這種必然性的解析,緊緊圍繞符合旅游企業特點的知識管理方式和方法,構建了旅游企業的知識管理模式,并從企業內部環境建設著手,分析了這種管理模式的軟件和硬件支持機制,為旅游企業轉變發展戰略提供了借鑒。
【關鍵詞】知識管理;旅游企業;管理模式;支持機制
1引言
旅游業的強關聯性、高乘數效應以及較低的市場準入度成為其在我國迅速發展的主要原因。但是目前我國的旅游業競爭力弱,旅游企業管理水平低,從業人員素質較差。在知識經濟浪潮和信息化的推動下,旅游企業必須盡快轉變經營戰略以適應日益激烈的內外部競爭環境。21世紀初,國內的學者開始探索旅游企業管理中的知識管理,對知識管理的定義、發展必要性、管理策略等做了一定的研究,但是研究重點大部分都集中在企業內部支持機制的建設,缺乏具體的旅游企業知識管理模式研究。本文將著力研究具體的管理模式,結合支持機制建設,努力構建全面的旅游企業知識管理。
2知識管理成為旅游企業管理模式的必然選擇
2.1外部環境促動:信息產業的形成和發展催生了知識經濟的出現,知識經濟的迅速發展和廣泛滲透不可避免地使旅游企業受到一定程度的影響。特別是信息技術快速發展所導致的生產于服務成本的下降,使在線商務、在線消費成為越來越多人的選擇。我國的互聯網普及度,國內企業管理的信息化、網絡化和柔性化程度,高新技術企業對知識管理的高度重視等等使傳統的管理形式都受到了很大的沖擊。
2.2產業性質轉變:傳統的旅游業是勞動密集型產業,勞動力資源稟賦優勢為旅游業的發展做出了一定的貢獻,其產業性質也為解決就業問題提供了有利條件。但是現代旅游業是集勞動密集型與資金、知識密集型等特征與一體的服務業[1]。旅游產業性質的轉變對旅游企業的戰略定位、經營發展、人力資源管理等方面都提出了機遇和挑戰。因此在旅游業未來的發展中,應該盡快轉變企業經營戰略,在提高企業發展過程的知識含量(以高科技為代表)和加大人力資本的投資力度兩個方面有所突破[2]。
2.3提升核心競爭力的客觀要求:旅游企業提供的產品和服務質量是其競爭優勢的決定性因素。在知識經濟和產業轉變的催化下,旅游產品和服務必將取勝于其知識性。一體化的服務設計需要科學地進行市場調研、判斷預定目標、設計流程并進行市場開發和運營;旅游服務過程的一線供給者需要能夠有足夠的素質為顧客提供個性化服務,滿足不斷復雜的旅游消費動機和需求;旅游產品的設計和開發更明顯地受到知識和技術的影響,比如復雜旅游設施的建設、高科技旅游產品的開發、具有文化內涵的旅游產品設計等等[3]。旅游產品和服務的升級將更多地依賴于知識和技術。
2.4可持續旅游的發展需要:旅游業是個資源依賴型產業,其發展與資源和環境之間存在著天然的聯系和矛盾,如何處理好旅游業與資源環境的協調、可持續發展是旅游業未來發展的一個重點。首先,知識資源本身所具有的投入少、產出多、資源可重復利用等特點符合可持續旅游的發展要求[2]。其次旅游企業的生態管理也需要對顧客需求、自然規律、環境承載力、管理方法等進行科學的研究和精確的判斷。
3旅游企業知識管理模式構建
旅游企業的知識管理是指建立在旅游業良好的信息化、網絡化基礎之上,對旅游企業生產和經營依賴的知識及其收集、組織、創新、擴散、使用和開發等一系列過程進行管理,是為旅游企業實現顯性知識和隱性知識共享尋找新途徑,運用集體的智慧提高企業應變和創新能力的管理形態[4]。知識管理的基礎流程可以劃分為緊密聯系的9項活動,并形成螺旋上升的有機“PSCA”閉合環路[5]。考慮到旅游企業的廣泛性,服務產品的無形性和體驗性,產業內部的強關聯性,以及從業人員素質偏低,國內旅游企業競爭力較弱等特點本文采用“PSCA”閉環,分別對知識的生成、積累、交流和應用重點分析。
3.1知識的內部和外部生成并重:旅游企業知識的來源可以分為內部生成和外部生成。其中內部生成形式多樣,主要包括工作實踐、自主學習、企業內信息、培訓等;外部生成主要包括兩種形式,其一是通過人員招聘,其二是通過外部鏈接,建立與企業,與學校的知識聯盟[6]。旅游企業之間的強關聯性使得合作成為其發展的做佳選擇,當企業由于分工與合作形成了固定的、專一的生產經營模式,甚或按照知識流程的順序被組建成“模塊式”的產業內部網絡結構[7],將對旅游業的發展產生積極的影響。
旅游企業從業人員素質參差不齊,因此在搜集知識工作完成之后要對知識的構成進行分析,要確定知識的主體和服務對象,區分知識的顯隱特性,歸類常規性知識和創新型知識[8],并針對不同的知識采用不同的傳播方式和媒介,確定不同的傳播受眾。
3.2雙管齊下做好知識積累:知識積累是知識交流和應用的基礎,目標是將知識生成中所獲得的知識進行保存和安全管理,同時為交流和應用創造系統、及時、高效的環境。
在知識的保存方面,傳統的知識積累管理的方式是建立知識庫和知識地圖,這是基于顯性知識的可編碼特征。但是旅游企業中存在大量的隱性知識,并且這些隱性知識對旅游服務質量的提高往往起著決定作用,因此對隱性知識的保存也顯得尤為必要。隱性知識的保存可以通過隱性知識顯性化的方式,以編碼的形式存檔,也同樣可以采用在企業內部建立專家系統(ES)的方式進行管理。專家化知識積累管理強調人力資源方面的投資[5]。
在知識的安全管理方面,旅游企業要樹立知識管理風險觀念。通過信息瀏覽權限的設置來約束企業知識的流動,保證讓不同級別的人接觸適當的知識部分,以保證企業的核心機密不被泄露。而針對旅游企業人員流失率較高的特點,還應該建立和完善相應的知識管理風險機制,防止“知識流失”[9]。
圖1旅游企業顯隱性知識保存示意圖
3.3多層面多形式的知識交流:知識交流包括知識傳遞和知識分享。旅游企業可以在工作任務分解的基礎上組織團隊,這樣企業中便存在三種形式的知識傳遞:個體和個體之間,個體和團體之間,團體和團體之間的平等型傳遞;個體向團體的貢獻型傳遞;團體向個體的滲透型傳遞。另外還可以采用企業內部和企業外部的交互型傳遞。通過個層面的知識交流可以增加知識的覆蓋面。在每個層面都可以運用多種傳遞手段,如專題討論、電子郵件、網絡視頻會議、培訓、專利技術貢獻等等。知識交流在各處的不斷碰撞中被了解、更新和享用,推動了知識的創新。
圖2知識傳遞形式圖
3.4在知識應用中強調創新:應用是知識管理的實現手段。通過對各部門和人員對知識資源的需求分析,規劃和設計知識分類體系,開發知識管理系統,建立知識管理部門和相應的運作機制。為了推動知識的應用,旅游企業還要從企業文化和環境入手,創造“知識拉動力”,在組織形式上建立跨職能的合作團隊。
圖3旅游企業知識管理流程圖
知識應用是知識生成的一個重要來源,因為知識應用的過程中毫無疑問會不斷形成新知識。旅游企業要重視新知識的生成和積累,積極總結來自知識交流環節的各個層面的反饋,并及時調整在知識應用過程中存在的問題、變化和調整的意見,并最終反饋給企業的知識庫,形成一種知識不斷更新升級的態勢。比如旅游企業中的一體化服務設計,就要隨著知識的更新不斷變化,不能將一體化服務固定為不變的范式,而應該成為不斷更新的標桿。
4旅游企業知識管理內部支持機制建設
4.1設置專門的知識管理部門:許多相關文獻都提到在旅游企業中設立專門的知識管理部門及知識主管,這一方面是由于知識管理的重要性,另一方面則是基于對知識管理工作的規范。知識管理過程中信息的搜集和分析,創新知識的管理,知識成果的申報和保護,企業環境和組織的再造促進等各項具體工作的實施都需要有統一的工作程序和方式方法,需要由專一的部門負責。
4.2建設完善的網絡信息平臺:知識管理的各項工作都來自網絡信息平臺的支持,因此善用信息科技的協助是必要的。網絡信息平臺的作用在于將企業信息化,包括數據信息化、流程信息化和決策信息化三個環節[10]。旅游企業要在功能完善和先進的網絡信息平臺上,使用相應的軟件對知識進行編碼和目錄管理,建立知識門戶。
4.3組織結構向扁平化發展:
知識管理的組織結構是網絡化、扁平化、彈性化、虛擬化、超文本模式的組織結構[11]。旅游企業需要打破目前的傳統式金字塔組織結構,突破單一至上而下的信息渠道,減少信息傳遞的中間環節,加速知識傳遞的速度、效率和對外抗風險的應變能力。旅游企業的組織不應僅考慮縱向扁平化,還應該結合旅游企業的工作項目和自主靈活的工作特點,采用工作團隊、技術創新組織、并行項目組織、流程再造等,打造變形蟲式組織結構。
4.4培養認同共享的企業文化:
組織層面的知識管理應重視以知識管理為組織戰略,組織的學習和組織文化[12]。組織文化是知識管理成敗的關鍵。當組織文化是助力時,知識管理的推動當順勢而為,反之則當以漸進改變的方式為之[13]。目前絕大多數國內旅游企業的發展仍然處于初級階段,企業文化的建設還需要向有利于知識管理的方向加強。可以采用獎勵創意,文件化作業,競業禁止等措施,促使祖師成員的個人知識盡量外化。
4.5實施柔性的人力資源管理:
國內旅游企業旅游產品缺乏創新,從業人員素質偏低等現象嚴重,因此在其人力資源管理過程當中應該注重高層次人才的引入,重點實施創新激勵,加強人力資本的積累。從業人員的知識結構復雜特點又要求企業在人力資源的管理中注重有的放矢的量身培訓。將企業員工的薪金與知識管理的績效掛鉤,直接對員工參與知識管理進行激勵。總之,為更好地在旅游企業實施知識管理,其人力資源管理要有區分,動態化,與企業的知識管理隨時保持一致。
5結論
我國旅游企業的發展迅速,且隨著產業性質的轉型,在旅游企業進行知識管理已經成為一種必要。目前的旅游企業應該盡快轉變戰略重心,盡快適應飛速發展的知識經濟。但是我國旅游業的發展仍然是較為滯后的,因此對知識管理的基礎建制有更多的要求。當前,在我國旅游企業內部進行知識管理的重點仍然也必須仍然停留在基礎的層面上。
參考文獻
[1]中華人民共和國國家旅游局.關于進一步促進旅游業發展的意見.中國網.2007
堅持英文范文第5篇
[關鍵詞]上市公司；持續經營；不確定性；審計意見；分析
一、引言
企業持續經營的不確定性增加了注冊會計師的審計難度，導致了審計風險。因此，企業持續經營審計問題也就引起了人們的普遍關注[1].我國自1997年出現首份對上市公司持續經營不確定性發表審計意見的審計報告以來①，這類審計報告大量出現。從1998年12月《獨立審計準則第17號——持續經營》（以下簡稱《準則》）征求意見稿到2003年7月正式頒布實施《準則》修訂稿[2]，幾年來對持續經營不確定性發表的審計意見已發生了較大的變化。本文的研究根據《準則》修訂前（1997～2001年）和修訂后（2002—2004年）兩個時間段，對我國上市公司持續經營不確定性審計意見展開研究。
二、上市公司持續經營不確定性審計意見的總體情況
（一）對持續經營不確定性發表意見的審計報告數量
根據筆者統計，我國從1997年第一份上市公司持續經營不確定意見審計報告出現以后，注冊會計師對上市公司持續經營不確定性發表審計意見的審計報告的數量呈上升趨勢，從1997年的3份，到2004年的68份，占各年非標準審計報告的比重由3.19％上升到50％左右②[3].其中兩次較大幅度的增長出現在1998年和2003年。由1997年的3份增加到1998年的20份，明顯地折射出1998年《準則》的對注冊會計師出具持續經營不確定審計意見的影響。盡管《準則》對1998年的審計報告沒有法定約束，但已產生實質性的影響。2003年關于持續經營不確定性的審計報告較2002有較大增長，而2002年相對于2001年則變化不大，這也部分地折射出2003年《準則》修訂稿的頒布實施對注冊會計師出具審計意見的影響。2003年獨立審計準則修訂稿頒布實施后，持續經營不確定性意見審計報告占當年非標準審計報告的比重高達52.34％。
（二）持續經營不確定性意見的類型
1997～2004年期間我國上市公司的審計報告中有298份出現關于持續經營不確定性意見，其中帶解釋說明段的無保留意見共107份，保留意見18份，帶解釋說明段的保留意見74份，否定意見4份，無法表示意見的95份。
通過對持續經營不確定性意見類型的進一步分析，有兩個問題值得引起注意和思考。
一是出現了否定意見。重慶會計師事務所對渝鈦白1997年度的財務報告出具了否定意見的審計報告，這成為我國第一份注冊會計師對上市公司發表否定意見的審計報告，而這份頗具“勇氣”的否定意見恰恰是關于持續經營不確定事項的。隨后1998年、1999年、2000年各出現一份。其中代碼600833的上市公司商業網點連續兩年（1999、2000）被出具了否定意見，且均與持續經營不確定性事項有關。
筆者發現，關于持續經營不確定性的否定意見的審計報告在1997～2004年的8年問僅僅出具了4份，且均發生在2003年《準則》修訂之前。值得思考的是，修訂后的準則是否使越來越多的上市公司“逃離”了否定意見的條件范圍，還是修訂后的《準則》進一步明確了判定審計意見類型的條件，使注冊會計師發表該種意見類型的比率大大降低了。
二是無法表示意見（拒絕表示意見）出現率居高不下。在帶解釋說明段的無保留意見、保留意見、帶解釋說明段的保留意見、否定意見與無法表示意見五種審計意見類型中，帶解釋性說明段的無保留意見占總數最多，其次就是無法表示意見類型。《準則》修訂前上市公司因持續經營不確定性而被出具無法表示意見的審計報告所占當年持續經營不確定審計報告的比例較高，在1/3以上。
無法表示意見對注冊會計師而言是比較樂意選擇的，但這種意見在西方國家受到一定程度的批評和限制。
無法表示意見，無疑是承認注冊會計師在經過一番勞動后并無收獲，這是報告使用者所不愿看到的，但可以把關于持續經營不確定性的無法表示意見看成審計委托雙方的一種計謀：對注冊會計師而言，規避了一定的審計風險；對委托人而言，完成了委托、對報告使用者有了交代。
值得關注的是，審計中關于持續經營不確定性的無法表示意見，2002年較2000年和2001年有較大幅度的降低，且2002—2004年的出具情況穩定在23.21-27.94％之間，由此也可以推論，《準則》修訂稿關于對出具無法表示意見的審計報告的修改對注冊會計師的行為有了一定的指導作用。
（三）持續經營不確定性意見表述出現的位置
從注冊會計師在審計意見中明確提及上市公司持續經營不確定性的情況來看，一方面注冊會計師能夠運用專業判斷對上市公司的財務困境和經營困境等發表意見，但另一方面也看出注冊會計師所發表的此類意見在意見類型上存在差異，在表述形式上也各有不同。有相當比重的持續經營不確定性的審計意見屬于帶解釋說明段的無保留意見或帶解釋說明段的保留意見。
《準則》修訂前，有55份審計報告在意見段之后提及了持續經營不確定性，占這一期間130份此類意見的42.31％。《準則》修訂后，關于持續經營不確定性的表述在意見段之后的要遠遠多于在意見段之前的，有107份審計意見在意見段之后提及了持續經營不確定性，占這一期間168份意見的63.69％。
在注冊會計師明確提及上市公司的持續經營不確定性問題上，由于通常把注冊會計師以拒絕表示意見或保留意見類型出具的報告視為上市公司的持續經營存在重大不確定性，而如果僅僅出具了帶解釋說明段的無保留意見，或持續經營不確定性的說明段列于帶解釋說明段保留意見的意見段之后，那么很可能給信息使用者造成一些誤解甚至誤導。這種持續經營不確定性的審計意見表述差異可能由于被審計的上市公司在財務狀況、經營狀況上確實存在著差異，但也有可能是由于注冊會計師以嚴重程度較低的意見表述方式向被審計上市公司妥協造成的。
以往文獻對上述問題已經作出了一定的關注和研究。陳朝暉認為，在持續經營不確定性較大、財務報告又沒有進行充分披露的情況下，發表保留意見或帶說明段的無保留審計意見是不正確的[4].孫錚、王躍堂通過描述性分析提出，近年來我國注冊會計師對上市公司出具的審計報告中確實存在著運用說明段改變審計意見性質的傾向，他們認為原因一方面來自于上市公司的要求和壓力，另一方面是注冊會計師主觀上認為說明段為其改變審計意見的性質、推卸法律責任提供了途徑[5].中國證券監督管理委員會首席會計師辦公室也認為對于持續經營審計所存在的最大問題是“量刑不準”[6].如果對持續經營不確定性的審計意見表述形式不當，很可能對投資者準確理解會計信息造成誤導，產生不利的經濟后果。
由此，筆者認為《準則》在此方面的規范作用并不如所期望的那樣。有必要在考察上市公司財務因素的基礎上考察其他因素對注冊會計師審計意見表述行為的影響，為審計報告使用者正確理解持續經營不確定性的審計意見類型的審計報告、進一步規范注冊會計師對上市公司持續經營不確定性發表審計意見類型的審計報告行為提供必要的依據。
三、持續經營不確定性審計意見的來源
審計報告是審計的最終產品，注冊會計師的審計意見在一定程度上反映了當前上市公司、會計準則或制度、審計準則及注冊會計師執業過程中存在的一些問題。修訂后的《準則》進一步明確了注冊會計師考慮被審計單位持續經營假設合理性的落腳點，即充分關注可能導致對被審計單位持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況。
這一變化貫穿于修訂后的全部準則，具有更強的可操作性。為此，這里仍根據《準則》修訂前和修訂后兩個時間段，分析檢驗修訂后的《準則》在評價被審計單位持續經營能力方面的可操作性是否真正達到預期的效果。
（一）來自《準則》修訂前的證據
通過對《準則》修訂前的關于持續經營不確定性的審計意見類型的分析，筆者發現，這一期間因公司的財務狀況惡化和公司停產而被注冊會計師對公司的持續經營能力產生懷疑的情況占絕大多數，超過了60％，其余依次為：審計范圍受到限制而無法對公司的持續經營能力發表意見，大股東及其關聯公司占用資金或提供幫助的承諾、存在數額巨大的或有損失影響了公司的持續經營能力、子公司的持續經營能力存在不確定性、公司經營環境的變化影響了公司的持續經營能力，沒有遵守銀行貸款協議、公司的股權置換頻繁、募集的資金未按規定使用以及嚴重違反有關法律法規或政策影響了公司的持續經營能力等③。
（二）來自《準則》修訂后的證據
在進行《準則》修訂后持續經營不確定性審計意見來源分析時，我們將來源按照修訂后的《準則》中所列示的被審計單位存在的可能導致對其持續經營能力產生疑慮的事項或情況加以分類，更加具體地檢驗修訂后的《準則》對注冊會計師出具持續經營不確定性審計意見的幫助和指導作用。《準則》修訂后上市公司被出具非標準審計報告是各種因素的綜合結果，修訂后《準則》仍以被審計公司的財務狀況作為注冊會計師需充分關注的中心，表明公司財務狀況出現惡化是注冊會計師在出具持續經營不確定性審計意見時考慮的主要因素。
筆者也注意到，因存在“對外巨額擔保等或有事項引發的或有負債”事項而被出具持續經營不確定性意見的數量較之《準則》修訂前大為增加④。修訂前的《準則》將“存在數額巨大的或有損失”一項列為注冊會計師應予以關注的“其他方面”，而修訂后的《準則》將其作為“存在因對外巨額擔保等或有事項引發的或有負債”列入“財務方面”需關注的事項，更加具體化了。
通過對持續經營不確定性審計意見的來源分析，有幾點值得注意：
1.注冊會計師比較注意分析資產質量，例如關注資產的獲利能力。另外，因存在大量巨額擔保或債務訴訟，被審計公司的資產凍結、抵押、質押現象較多，注冊會計師對此表示關注也是重視資產質量的表現。這也可以進一步說明注冊會計師的責任是盡可能“揭開現象看本質”。
2.上市公司不僅存在《準則》所提及的大股東長期占用巨額資金的現象，關聯方占用資金的現象也較為嚴重，且存在一部分因應收關聯方款項的收回的重大不確定性被注冊會計師提出持續經營疑慮的審計報告。由此，筆者認為在今后的《準則》完善過程中應進一步關注關聯方。
3.被審計單位各項資產的減值準備在持續經營不確定性審計意見段中被多次提到，說明存在著通過減值準備進行利潤操縱的現象。
四、審計報告存在的問題
通過以上的分析，對我國1997-2004年期間注冊會計師明確提及上市公司持續經營不確定性的審計報告狀況有了一個比較客觀的認識。分析的目的是為了揭示問題，這里主要揭示《準則》修訂征求意見稿公布以來的審計報告所存在的問題。
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（一）審計意見沒有明確提及持續經營不確定性
筆者在收集2001-2004年期間我國上市公司審計報告資料過程中發現，上市公司的審計報告存在的問題是：通過審計意見表述，可以發現存在對被審計公司持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況，注冊會計師對事項作了說明，說明的理由完全符合《準則》規定的范圍之內，但卻沒有明確提及持續經營存在不確定性，也未指明被審計公司是否對此進行披露。2001-2004年期間共有21份這樣的審計報告，幾乎包含了所有的意見類型，如帶強調說明段的無保留意見、保留意見、帶強調說明段的保留意見，同時還發現一例帶強調事項段的無法表示意見。
意見的理由也非常充分，可以歸納為：（1）子公司正常經營業務停頓；（2）因巨額擔保涉及訴訟引發的或有負債；（3）巨額逾期借款，且未辦理展期手續；（4）連續三年虧損，遭受退市警告，股權置換；（5）資不抵債；（6）累計經營性虧損數額巨大、嚴重資不抵債，現金流量嚴重不足、無力償還到期債務，存在因對外巨額擔保等或有事項引發的或有負債；（7）主營業務萎縮，現金流量不足；（8）營運資金出現負數；（9）母公司長期占用巨額資金；（10）應收關聯方欠款；（11）經營活動停頓。
如果注冊會計師未對被審計單位按照持續經營假設編制會計報表的合理性做出評價，甚至連“持續經營”的字眼都沒出現。筆者認為這是沒有盡到注冊會計師審計責任的表現。
（二）強調事項段的運用不符合要求
大多數注冊會計師在無保留意見段之后增加強調事項段提及持續經營問題，但是筆者發現無論用修訂前或修訂后的《準則》衡量，有相當一部分帶強調事項段的運用是不符合要求的。根據《準則》規定，強調事項段的表述應包括：（1）導致對持續經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及持續經營能力存在重大不確定性的事實，以表述注冊會計師的職業判斷；（2）被審計單位在會計報表中進行了適當披露，這才能構成出具帶強調事項段無保留意見的理由；（3）不應使用附加條件的措辭。這三要點缺一不可，但經過分析，筆者發現部分審計報告在這幾方面做得卻差強人意。
一是理由不充分，判斷不明確。一些審計報告對上市公司存在的問題避重就輕或沒有充分披露影響持續經營能力的重要事項；有的披露了部分重要事項或情況，而對其他重要事項或情況只字不提，給會計報表使用人提供的信息不完整。一些審計報告在強調事項段中沒有對上市公司持續經營假設的合理性作出實質性判斷，只是提及上市公司認為可以保證持續經營。
二是存在帶有附加條件措辭的強調事項段。一些審計報告在強調事項段中使用了附加條件的措辭，例如，某帶強調事項段的審計報告為：“……若未來上述擔保事項無法妥善解決，往來占款不能及時收回，貴公司的持續經營能力將存在重大的不確定性。”還可以經常看到這樣的措辭“除非能夠獲取財務支持，否則公司的持續能力存在重大不確定性”。這種假設對審計報告使用者沒有任何意義。任何一家公司如果不采取有效的措施，持續經營都不能進行下去。而這樣做的結果，只能使注冊會計師對持續經營假設的合理性的判斷變得模糊，使審計報告使用者更加疑慮，違背了對持續經營假設合理性評價的初衷。
（三）對管理當局相關披露的表述
根據《準則》的規定，被審計管理當局是否在會計報表中適當披露對自身持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況成為注冊會計師出具保留意見還是帶強調事項段的無保留意見的分界點。其中有兩點是要求注冊會計師重點關注并作出明確表述的，一是被審計單位管理當局是否作了披露；二是所作的披露是否符合準則要求。
對于前一點的關注尤為重要，因為這將涉及審計意見類型的選擇。如果被審計單位在會計報表中進行了適當披露，注冊會計師應出具帶強調事項段的無保留意見的審計報告；如果未作適當披露，則應出具保留意見或否定意見的審計報告，并在意見段之前的說明段中描述導致對持續經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及持續經營能力存在重大不確定性的事實，同時指明被審計單位未在會計報表中進行適當披露。
由此，應關注意見段之后的強調事項段，是否存在管理當局在會計報表中未作披露卻出具無保留意見的審計報告，以及未作披露應在保留意見段前說明卻在強調事項段中評價的審計報告。另外，出具的保留意見中，是否存在沒有在意見段前指明被審計單位未在會計報表中進行適當披露的現象。筆者在分析《準則》修訂后帶強調事項段的無保留意見與保留意見后發現，對于未在強調事項段中指明管理當局是否披露的情況，2002年共有10份，2003年7份，2004年僅有1份，而這一期間帶有強調事項段的無保留與保留意見、且在意見段后表述持續經營情況的分別為28份、38份、46份，無論從數量還是比重來看，這種現象均呈好轉之勢。
筆者對《準則》修訂后三年滬滬市強調說明段中對管理當局的表述情況進行了較為詳細的統計分析，發現《準則》修訂后滬市分別有4家、3家和2家上市公司的年報，雖發表了無保留意見，但經查閱會計報表，管理當局并未對持續經營事項作出披露。值得注意的是，2002年的4家中有1家注冊會計師在強調事項段中指明管理當局已作披露，而2004年的2家也為同類情況。由此可以看出確實存在利用強調事項段改變意見類型的情況。這9家上市公司本應被出具保留或否定意見，如此的結果只能大大降低審計意見的質量。對帶強調事項段的保留意見的情況分析中發現，2004年有了改觀，4家上市公司應在保留意見段前的說明，卻出現在強調事項段，這也呼應了上述問題中強調事項段的運用。
同時筆者也發現部分上市公司的會計報表雖然對持續經營情況作了披露，但是并不符合《準則》要求的“適當披露”。《準則》要求注冊會計師應當提請管理當局在會計報表中適當披露：（1）導致對被審計單位持續經營能力產生重大疑慮的主要事項或情況以及管理當局擬采取的改善措施；（2）被審計單位持續經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經營過程中變現資產、清償債務。
可見需做出披露的有三要點：（1）影響持續經營能力的事項或情況；（2）改善措施；（3）明確指出自身存在的持續經營不確定性。此三點均具備，才能稱之為“適當”。
部分披露不適當的原因是出于管理當局改善措施表述不當，有的沒有任何改善措施，有的雖有改善措施卻不能令人信服，形同虛設。例如，一被審計單位在會計報表中是這樣披露的：“目前，雖然公司正在積極采取措施，如申請銀行貸款核銷，尋找目標公司擬進行資產重組，以便公司擺脫財務困境，為公司今后發展尋求出路。但是，基于上述事項的存在，本公司的持續經營將受到重大影響，持續經營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的生產經營過程中變現資產，清償債務。”大部分表述不當的情況是不能滿足上述要點（3），對于這一點，可以理解，被審計單位當然不想主動承認自身在持續經營能力方面存在重大不確定性，但是這是被審計單位的會計責任，如果此方面揭示不當，無形之中擴大注冊會計師的審計責任，審計風險加大。2004年注冊會計師對管理當局的披露情況的說明情況較往年有了進步，但對其披露的質量的把關仍不能令人感到樂觀。
同時筆者也對發表了帶強調事項段的保留意見、但在意見段前發表持續經營意見的情況作了分析，《準則》修訂后，此類意見并不多，其中2002年4份，2004年1份，2003年沒有。5份中，2002年的3份未指明管理當局是否在會計報表中對持續經營情況作出披露，其余兩例，均指明管理當局已在會計報表中作了披露。面對后面的情形，到底在意見段后表述還是在意見段前表示值得注意，審計意見的質量值得思考。
（四）評價持續經營假設合理性的表述
在關于持續經營審計意見的表述中，有兩點是不能或缺的：一是出具持續經營不確定性審計意見的理由；二是對持續經營假設合理性的明確判斷。在上述分析中，可以發現部分上市公司的審計報告在這兩方面或多或少存在問題。
1.表述過于“委婉”。部分上市公司的審計意見在持續經營問題上表述得過于委婉，簡單提及上市公司的會計報表編制基礎，但又不直接觸及持續經營問題，以至于審計報告使用者無法讀懂注冊會計師到底要告訴人們什么信息。人們要通過查閱會計報表才能知道這些審計意見是對上市公司的持續經營的重大不確定性進行說明。
2.無法表示意見的理由未作充分說明。在上面關于審計意見來源的分析中，將注冊會計師出具審計意見的理由，根據對被審計單位持續經營能力在財務、經營、其他等方面的重大疑慮事項或情況作了詳細的統計分析。
通過分析可以發現，雖有個別無法表示意見類型的審計報告充分說明了無法表示意見的理由，大多數審計報告在這方面也作了一定的說明，但因審計范圍受到限制導致許多審計報告出具無法表示意見的理由不充分，不能令人信服。
審計報告行為的規范離不開《準則》的規范和約束，從本文的分析和研究可以發現，我國關于上市公司持續經營不確定性的審計意見還很不規范，應加強跟蹤研究，并完善相關法律法規。
①本文的分析限于A股上市公司，所指的持續經營不確定性意見為注冊會計師在審計報告中明確提及持續經營不確定性的審計意見。
②1997～2000年數據來源于李爽，吳溪。中國證券市場中的審計報告行為：監管角度與經驗證據。北京：中國財政經濟出版社，2003：147—150；2001～2004年持續經營不確定性審計意見數據是筆者根據上海證券交易所和深圳證券交易所上市公司資料查閱得到。
③1997—2000年數據來源于中國證券監督委員會首席會計師辦公室、上海證券交易所編著。注冊會計師說“不”——中國上市公司審計意見分析（1992-2000）。北京：中國財政經濟出版社出版。2002年；2001年數據由筆者根據當年上市公司審計報告分析得出。
④筆者根據2002—2004年上市公司審計報告分析得出。
[參考文獻]
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[4]陳朝暉。論持續經營不確定性[J].會計研究，1999（7）：15—22.
