持續(xù)經營準則
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持續(xù)經營準則范文第1篇
【關鍵詞】 持續(xù)經營； 經濟環(huán)境； 保證責任
持續(xù)經營假設作為四大會計假設之一，在財務會計中一直占有非常重要的地位。如《國際會計準則第1號――財務報表的列報》（IAS1）規(guī)定，“在編制財務報表時，管理層應對主體是否仍能持續(xù)經營進行評估。除非管理層打算清算該主體，或打算停止經營，或別無選擇只能這樣做，否則財務報表應以持續(xù)經營為基礎予以編制”。2008年10月9日，美國財務會計準則委員會（FASB）了一項名為“持續(xù)經營”（Going Concern）的征求意見稿，筆者擬結合該征求意見稿和相關國際準則的內容對持續(xù)經營假設提出以下看法。
一、持續(xù)經營假設的涵義
所謂持續(xù)經營，是指在可以預見的將來，報告主體將會按當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經營下去，不會停業(yè)，也不會大規(guī)模削減業(yè)務。但從其本意來講，持續(xù)經營假設并不是假設特定的報告主體可以無限期地生存下去，而只是假設其將持續(xù)經營足夠長的時間，以使之可以履行其現(xiàn)存的應予承擔的義務。同時，這種默認是有條件基礎的，即在沒有“反證”表明其無法持續(xù)經營的情況下，方有此假設。而所謂的“反證”，就是那些表明報告主體經營活動將會中止的證據，如合同規(guī)定的經營期限即將到期、報告主體資不抵債已被宣告破產、國家法律明文規(guī)定要求停業(yè)清算等。
持續(xù)經營假設作為一項會計假設，是人們對會計系統(tǒng)所處的客觀經濟環(huán)境在主觀上達成的一種共識或約定，是會計學科理論體系建立所依循的邏輯起點，也是組織會計核算工作的前提條件之一，它使會計原則、會計程序和方法得以建立在非清算基礎上，解決了企業(yè)的資產計價和費用分配等問題：只有假定企業(yè)在可以預見的將來能夠繼續(xù)存在并實現(xiàn)其既定的各項目標，企業(yè)才能采用歷史成本而不是清算價值來計量其資產等要素，從而保持會計信息處理的一致性和穩(wěn)定性；企業(yè)的資產和負債才能區(qū)分為流動的和長期的，并按預定的用途去使用現(xiàn)有的資產，按現(xiàn)時承諾的條件去清償其各項債務，才有必要和可能進行會計分期，并將企業(yè)發(fā)生的有關費用在受益期間進行合理分配。
作為會計基本假設之一，持續(xù)經營假設本身具有其科學的成份，但同時也隱藏了一些缺陷，主要有：
第一，持續(xù)經營假設是建立在相對穩(wěn)定的經濟環(huán)境基礎之上的，沒有考慮到外部經濟環(huán)境的沖擊和影響。持續(xù)經營假設形成于18世紀末至19世紀初，當時有限責任公司剛剛興起，公司破產的案例比較少，企業(yè)面臨的是一個相對而言結構穩(wěn)定、風險較小的經濟環(huán)境。在這一環(huán)境下，其經營目標一般是能夠實現(xiàn)的，持續(xù)經營的假設適用于大多數企業(yè)的實際情況。而在科學技術日新月異、市場風云變幻莫測、知識經濟浪潮洶涌、社會變革加速的當今，企業(yè)所處的是市場競爭日趨激烈、風險日益增大的經濟環(huán)境，稍有不慎，就可能面臨破產、清算的風險，持續(xù)經營存在很大的不確定性。
第二，基于持續(xù)經營假設的企業(yè)財務報表難以反映企業(yè)真實的價值，持續(xù)經營假設使會計技術發(fā)生了根本變化，它使會計原則、會計程序和方法得以建立在非清算基礎上來保證其穩(wěn)定性，產生了許多過去和未來相結合的會計方法和技術，解決了企業(yè)的資產計價和費用分配等問題。但在會計所處的社會經濟環(huán)境已發(fā)生巨大變化的條件下，持續(xù)經營這一基于工業(yè)經濟時代背景下所提出的假設卻使會計走上了一條嚴重脫離實際的道路，建立在持續(xù)經營假設基礎之上并與該假設相配合和適應的歷史成本原則、權責發(fā)生制原則、配比原則等一系列會計核算原則和處理方法已不能反映企業(yè)真實的價值。
二、與持續(xù)經營假設有關的主要爭議
持續(xù)經營假設已經受到了來自各方面不確定因素的挑戰(zhàn)，有關的爭議主要集中在持續(xù)經營假設是否仍適用于現(xiàn)行的經濟環(huán)境、持續(xù)經營的保證責任應由企業(yè)管理層還是審計人員來承擔、持續(xù)經營期限應該如何判斷等問題。
（一）持續(xù)經營假設是否仍適用于現(xiàn)行的經濟環(huán)境
在經濟全球化的二十一世紀，企業(yè)所處的是一個競爭日趨激烈、風險日益增大的經濟環(huán)境：技術的飛速發(fā)展會使產品和設備很快過時，產品壽命周期大大縮短，企業(yè)所占有的市場份額或邊際利潤會在頃刻間被競爭對手搶走；各種復雜的金融業(yè)務和金融創(chuàng)新工具大量涌現(xiàn)，使金融市場更加變幻莫測、波動頻繁；商品價格、利率和匯率變動劇烈，反復無常。在這樣的風險環(huán)境下，企業(yè)隨時都有被兼并、清算、終止的可能，持續(xù)經營所謂的“反證”已無證可尋。因此，有人認為，建立在無“反證”基礎上的“持續(xù)經營”假設已不適應現(xiàn)行的經濟環(huán)境，應該用“解散清算假設”或“即時經營假設”來取代“持續(xù)經營假設”。
（二）持續(xù)經營的保證責任應由企業(yè)管理層還是審計人員承擔
現(xiàn)有的相關準則和法規(guī)基本上都明確規(guī)定評估并且在必要的條件下披露企業(yè)是否具有持續(xù)經營能力是管理層的責任。這種制度安排體現(xiàn)了企業(yè)管理層擁有的信息優(yōu)勢，但是考慮到現(xiàn)實中管理層通常不愿意主動披露企業(yè)持續(xù)經營方面問題的事實，而審計人員由于具有相對獨立性，有能力對企業(yè)持續(xù)經營能力進行評估，并能及時向投資者報告和披露，所以投資者往往希望審計人員能夠評估和披露企業(yè)的持續(xù)經營能力。因此，很多國家在相關審計準則中也明確了審計人員有評估被審計單位持續(xù)經營能力的責任。如，國際審計準則ISA No.570規(guī)定，“當持續(xù)經營假設合理，但持續(xù)經營不確定性存在時，須提請被審計單位做出披露。如果被審計單位做出充分披露，審計人員出具無保留意見，但要在意見段之后增加強調事項段，描述導致對持續(xù)經營能力產生疑慮的主要事項或情況及持續(xù)經營能力存在重大不確定性的事實，并提醒使用者注意報表附注中對此事的披露。當被審計單位未做出適當披露時，審計人員應出具保留意見或否定意見，報告中應涉及到對持續(xù)經營能力產生重大疑慮的持續(xù)經營不確定性。根據審計人員的判斷，被審計單位的持續(xù)經營假設已不再合理，企業(yè)將不能持續(xù)經營下去，而被審計單位仍舊依據持續(xù)經營假設基礎編制財務報表的，審計人員應出具否定意見”。美國和我國的相關審計準則中也都有類似的規(guī)定。另一方面，會計職業(yè)界為避免承擔過度的責任，通常在審計準則中把審計人員對于持續(xù)經營考慮的責任限定在可控范圍內。然而司法程序的進行往往并不以會計職業(yè)界的行業(yè)規(guī)定為最終依據。鑒于訴訟風險，審計人員不得不在審計中對持續(xù)經營能力格外重視。
（三）持續(xù)經營期限應該如何判斷
由于持續(xù)經營是根據企業(yè)發(fā)展的一般情況所做的假定，而任何企業(yè)都存在破產、清算的風險。也就是說，企業(yè)不能持續(xù)經營的可能性總是存在的，因此“可預見的將來”這一概念便在實際操作中應運而生。但“可預見的將來”概念在實際操作中卻難以把握，并且在事后也難以評估，因此在具體準則中，“可預見的將來”的概念逐漸被具體的時間長度所代替。如，英國《審計準則第130號――財務報告中的持續(xù)經營基礎》（SAS No.130）中提出“如果管理層對于持續(xù)經營能力評估的期限短于財務報告日期后的一年，并且沒有對此進行合理的披露，那么審計人員就應該在審計報告中進行披露”。從2007年1月1日開始執(zhí)行的《中國注冊會計師審計準則第1324號――持續(xù)經營》也規(guī)定“可預見的將來通常是指資產負債表日后十二個月”。但在實際運用“一年”或“十二個月”概念時，仍會遇到大量的不確定性，仍有許多問題待會計界和法律界解決。例如，如果公司在一年加一天的期限內仍能夠持續(xù)經營，審計人員是否就不用承擔任何責任了？
三、對持續(xù)經營假設的思考
（一）“持續(xù)經營”假設仍適用于現(xiàn)行的經濟環(huán)境
根據持續(xù)經營假設，在正常情況下，報告主體的生產經營活動將按照既定的目標持續(xù)不斷地進行下去，在可以預見的將來不會面臨破產和清算，直到實現(xiàn)報告主體的計劃、完成受托責任為止，并不是假設特定的報告主體可以無限期地生存下去。事實上，任何企業(yè)的自然狀態(tài)都處在持續(xù)經營和解散清算兩極之間，按照優(yōu)勝劣汰的市場經濟競爭原則，企業(yè)的關、停、并、轉，甚至倒閉清算并不鮮見，然而從總體來看，破產清算的企業(yè)終究只是少數。對絕大多數企業(yè)而言，持續(xù)經營假設仍然是合理的。
只是對于一些新興的行業(yè)和領域（如虛擬公司），持續(xù)經營假設可能不具有適用性。以虛擬公司為例，虛擬公司（或稱為網絡公司）的實質是基于互聯(lián)網的，由若干獨立企業(yè)根據工作任務和市場變化需要聯(lián)合形成的，可以迅速進行分合、重組的一種高彈性的合作組織形式，它從事的多是一次易，經營活動呈現(xiàn)出臨時性和短暫性的特點，它能根據市場需要，適時介入、退出與變更，一旦完成某項交易即宣告解散。可見，虛擬公司是一種經濟利益相關各方的臨時性結盟體，時分時合，其經營活動和經營期間具有很大的不確定性，在可以預見的將來并不能肯定其是否依然存在，因此持續(xù)經營假設基本上不適用于此類企業(yè)。但我們不能因為持續(xù)經營假設不適用于一些新興的行業(yè)和領域便全盤否定其適用性。事實上，持續(xù)經營假設也可以隨著環(huán)境的改變而發(fā)展和創(chuàng)新，如可以將持續(xù)經營與非持續(xù)經營相結合。
（二）持續(xù)經營的保證責任主要應由企業(yè)管理層承擔
雖然審計人員在審計中對持續(xù)經營能力的審計格外重視，在相關審計準則中也明確了審計人員有評估被審計單位持續(xù)經營能力的責任。但是，企業(yè)管理層在信息上具有明顯的優(yōu)勢，理應由其對企業(yè)持續(xù)經營能力的評估和披露承擔最主要的責任，而不應由審計人員承擔過度的責任。對此，F(xiàn)ASB的“持續(xù)經營”征求意見稿規(guī)定，“在編制財務報表時，管理層應對主體是否仍能持續(xù)經營進行評估。主體應在持續(xù)經營的基礎上編制財務報表，除非管理層打算清算該主體，或打算停止經營，或別無選擇只能這樣做”。IAS1和我國相關會計準則也作了類似的要求。
但基于管理層缺乏披露持續(xù)經營能力問題的動機，可以考慮進一步強化持續(xù)經營信息的披露，并進一步細化持續(xù)經營的披露標準。英國倫敦證券交易所在20世紀90年代頒布的《上市指引――針對公司持續(xù)經營能力的披露》中，對指導公司管理層如何判斷是否應該采用持續(xù)經營假設提供了非常詳細的標準。美國審計準則也制定了相對詳盡的標準，將影響持續(xù)經營能力的信息歸納為持續(xù)的虧損、可能導致財務困難的其他跡象、內部因素和外部因素，這一標準為公司管理層提供了依據，同時也為審計人員評價持續(xù)經營能力提供了重要參考，可以達到保護審計人員以免其承擔過度責任的目的。與此相對照，我國有關準則在這方面的規(guī)定就比較粗略，很難涵蓋影響公司持續(xù)經營能力的全部內容，因此有必要加以細化。
（三）持續(xù)經營期限的判斷不應局限于“一年”或“十二個月”
當“可預見的將來”的概念逐漸被具體的時間長度“一年”或“十二個月”所代替后，在評估持續(xù)經營假設是否適用時，美國審計準則AU Section 341規(guī)定審計人員“有責任去評估主體在一個合理的時間內是否在持續(xù)經營的能力上存在重大疑問，該合理的時間不超過被審財務報表的報告日后一年”。而IAS1規(guī)定，“在評估持續(xù)經營假設是否恰當時，管理層應考慮所有能獲得的有關未來的有效信息，這些信息至少應覆蓋自資產負債表日起12個月的時間，但并不限于12個月”。為與國際財務報告準則保持一致，F(xiàn)ASB決定在“持續(xù)經營”征求意見稿中采用IAS1的時間長度，這樣，恰好超過一年這個時間長度但很有必要披露的事項和條件也能納入持續(xù)經營評估的范圍。
我國《企業(yè)會計準則第30號――財務報表列報》則規(guī)定，“以持續(xù)經營為基礎編制財務報表不再合理的，企業(yè)應當采用其他基礎編制財務報表，并在附注中披露這一事實”。但準則沒有對持續(xù)經營的評估標準做出規(guī)范。筆者認為，考慮到會計國際趨同的現(xiàn)實要求，我國的相關會計準則也應該參照IAS1的內容對評估持續(xù)經營的時間長度做出規(guī)定，并對相關審計準則的內容做出修訂，由“可預見的將來通常是指資產負債表日后十二個月”修訂為“可預見的將來通常是指資產負債表日后至少12個月，但并不限于12個月”。
【主要參考文獻】
[1] 企業(yè)會計準則第30 號――財務報表列報.2006.
[2] 中國注冊會計師審計準則第1324號――持續(xù)經營.2006.
持續(xù)經營準則范文第2篇
一、持續(xù)經營下審計判斷綜述
17世紀股份公司的創(chuàng)建使持續(xù)經營觀念具有了法律效力，18世紀產業(yè)革命的工業(yè)生產使這一觀念得到了發(fā)展，到19世紀被制造商們廣泛采用后，持續(xù)經營就以現(xiàn)代的形式出現(xiàn)――成為構建會計理論的一大假設。持續(xù)經營假設是會計學的一個基本假設或慣例。所謂持續(xù)經營假設，是指被審計單位在編制財務報表時，假定其經營活動在可預見的將來（通常是指資產負債表日后十二個月）會繼續(xù)下去，不擬也不必終止經營或破產清算，可以在正常的經營過程中變現(xiàn)資產、清償債務。自從持續(xù)經營假設在1922年由美國會計學家佩頓（Paton）首次提出之后，即在會計理論中得以明確，也被各國的會計準則廣泛接受。
2007年1月1日施行的新準則中注冊會計師對持續(xù)經營假設的考慮貫穿整個審計過程。這是我國審計領域中第一個將屬于不確定審計研究范圍的持續(xù)經營審計作為研究對象的成文準則，這也充分揭示了隨著經濟的不斷發(fā)展，越來越多對企業(yè)產生重大影響的不確定性事項已經開始受到了實務界的重視。因此，企業(yè)持續(xù)經營不確定性審計問題也引起了人們的普遍關注。公司存在的持續(xù)經營不確定性雖然具有一定的客觀性，但卻取決于管理當局對持續(xù)經營能力的主觀判斷。因此，持續(xù)經營不確定性表現(xiàn)在管理當局或審計人員對公司持續(xù)經營能力的一種“重大懷疑”。如果管理當局或審計人員對公司持續(xù)經營能力有“重大懷疑”，則表明公司存在持續(xù)經營不確定性；否則，則表明公司不存在持續(xù)經營不確定性
二、上市公司持續(xù)經營審計判斷審計意見類型分析
1997-2002年度間，除金帝建設（1998）、ST圣方（2001）因審計范圍受限被注冊會計師出具拒絕表示意見的審計報告外，在其余的58份審計報告中，均對公司的持續(xù)經營假設提出了質疑。如ST中遼2002年審計報告中，注冊會計師認為“公司連續(xù)兩年經營虧損，凈資產已為負值，同時又存在大額的逾期銀行貸款和對外擔保，被訴訟案件多起，涉案金額較大，主要資產已抵押或被查封，個別子公司已歇業(yè)，未能就其編制會計報表所依據的持續(xù)經營假設合理性獲取必要的審計證據”；注冊會計師認為ST鄭百文（2000）、ST深中浩（2000）、ST石化（2001）、ST南華（2002）、ST吉紙（2002）等公司的持續(xù)經營假設存在重大不確定性；ST興業(yè)（2002）等公司的持續(xù)經營能力已受到極大影響。（見表1，表2）
我國從1997年第一次上市公司持續(xù)經營不確定意見審計報告出現(xiàn)以后，注冊會計師對上市公司持續(xù)經營不確定性發(fā)表審計意見的審計報告的數量呈上升趨勢，從1997年的3份到2004年的68份，直到2008年的86份，占各年非標準審計報告的比重由3.19％上升到78.18％。其中有幾次較大幅度的增長出現(xiàn)在1998年、2003年、2007年及2008年。由1997年的3份增加到1998年的20份，明顯地折射出1998年《準則》的對注冊會計師出具持續(xù)經營不確定審計意見的影響。2003年獨立審計準則修訂稿頒布實施后，持續(xù)經營不確定性意見審計報告占當年非標準審計報告的比重高達50.94％。2007年新《準則》的施行，使得2007年關于持續(xù)經營不確定性的審計報告較2006年有較大增長。另外值得關注的就是2008年關于持續(xù)經營非標審計意見的比重的大幅上漲，跟世界性金融危機對全球經濟的影響具有一定的關系。通過對持續(xù)經營不確定性意見類型的進一步分析，有幾個問題值得引起注意和思考。
（1）出現(xiàn)了否定意見。重慶會計師事務所對渝鈦白1997年度的財務報告出具了否定意見的審計報告，這成為我國第一份注冊會計師對上市公司發(fā)表否定意見的審計報告，而這份否定意見恰恰是關于持續(xù)經營不確定事項的。隨后1998年、1999年、2000年各出現(xiàn)一份。其中代碼600833的上市公司商業(yè)網點連續(xù)兩年（1999、2000）被出具了否定意見，且均與持續(xù)經營不確定性事項有關。
通過分析發(fā)現(xiàn)，關于持續(xù)經營不確定性的否定意見的審計報告在1997～2008年的12年間僅僅出具了4份，且均發(fā)生在2003年《準則》修訂之前。值得思考的是，修訂后的準則是否使越來越多的上市公司“逃離”了否定意見的條件范圍，還是修訂后的《準則》進一步明確了判定審計意見類型的條件，使注冊會計師發(fā)表該種意見類型的比率大大降低了。但如果確信被審計單位破產清算成為必然，而被審計單位的會計報表仍以持續(xù)經營假設編制，理論上固然可以對會計報表出具否定意見的審計報告，但是在審計實務中一定要慎之又慎。因為如果注冊會計師對被審計單位會計報表出具否定意見的審計報告，實際上等于宣告被審計單位必然破產倒閉。被審計單位萬一出現(xiàn)起死回生，或者拖上二年或三年再破產清算，則注冊會計師遭受法律訴訟就難于避免。因此，在審計實務中很少有對被審計單位持續(xù)經營假設不合理出具否定意見的審計報告。
（2）無法表示意見（拒絕表示意見）出現(xiàn)率居高不下。在帶解釋說明段的無保留意見、保留意見、帶解釋說明段的保留意見、否定意見與無法表示意見五種審計意見類型中，帶解釋性說明段的無保留意見占總數最多，其次就是無法表示意見類型。無法表示意見，無疑是承認注冊會計師在經過一番勞動后并無收獲，這是報告使用者所不愿看到的，但可以把關于持續(xù)經營不確定性的無法表示意見看成審計委托雙方的一種計謀：對注冊會計師而言，規(guī)避了一定的審計風險；對委托人而言，完成了委托、對報告使用者有了交代。但是值得關注的是，審計中關于持續(xù)經營不確定性的無法表示意見，呈逐年下降的趨勢，如從2003年的24.07%，下降到2008年19.77%，由此也可以推論，《準則》修訂關于對出具無法表示意見的審計報告的修改對注冊會計師的行為有了一定的指導作用。
（3）通過分析比較，發(fā)現(xiàn)每次在新的準則實施前后期間均對關于持續(xù)經營不確定性審計意見類型產生一定正比例影響。值得關注的是針對2008年非標審計意見中出現(xiàn)的關于對持續(xù)經營能力不確定性問題，許多上市公司受世界性金融危機的影響，其持續(xù)經營能力的判斷存在極大地不確定，因此2008年的審計報告中關于持續(xù)經營不確定的問題占據了導致CPA出具非標意見的重要影響因素。金融危機的發(fā)生導致被審計企業(yè)持續(xù)經營的不確定性增大，很多不確定性沒有歷史數據或以往經驗可以參考，導致企業(yè)、投資者乃至注冊會計師的風險大幅提高。因此，注冊會計師需要考慮要求管理層在財務報表附注中，充分披露金融危機的影響以及持續(xù)經營的不確定因素。同時注冊會計師應當更多地考慮出具帶強調事項段的無保留意見乃至保留意見甚至否定意見的審計意見。
三、持續(xù)經營審計意見的差異性對CPA的影響
上市公司審計報告中關于持續(xù)經營審計意見的差異性對CPA的影響可從以下兩方面分析：
（1）如果審計人員認為被審計單位編制會計報表所依據的持續(xù)經營假設是合理的并出具無保留意見審計報告增加強調事項段的審計報告，然而為當某一公司破產清算時，會計報表使用者往往指責注冊會計師審計失敗，是投資者或債權人因其投資或貸款遭受損失，往往找注冊會計師當替罪羊，要求得到賠償以彌補其損失。審計人員可能遭受的損失包括聲譽損失和財務報告使用者對其的訴訟損失。
（2）有人認為對企業(yè)持續(xù)經營假設出具非標準審計報告后，審計報告本身而非企業(yè)的生產經營情況，可能導致企業(yè)真的破產清算，出現(xiàn)“自我實現(xiàn)預測效果”。也就是說，財務或經營陷入困境的公司本來還有希望渡過難關，但因注冊會計師對企業(yè)的持續(xù)經營能力發(fā)表保留意見，導致會計報表使用者的過度反應。如采取收縮信用、不予貸款或改變交易條件等措施，會更加速企業(yè)財務狀況的惡化，從而使企業(yè)很快就面臨破產清算的境地。因此，注冊會計師即使對企業(yè)持續(xù)經營假設發(fā)表非標準審計意見，在措詞上也應十分慎重，只列示企業(yè)持續(xù)經營能力存在疑慮的各種跡象，不應預測這些跡象后面的結果，以避免引起不必要的訴訟。
注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務中對企業(yè)持續(xù)經營能力的判斷與評價，出具合適意見的審計報告非常重要，是保證審計質量，把審計風險降低到可接受的水平。
四、提高持續(xù)經營審計質量的具體措施
評價持續(xù)經營審計判斷質量最為明顯的指標是所作判斷的準確度，但在審計實務中，許多審計判斷中并不存在客觀的、可計量的外部標準來衡量其結論的準確性，在這種情況下，多個審計人員的意見一致性是用于評價某一注冊會計師的判斷質量的最常用的標準。因此堅持意見一致性原則至關重要，這不僅關系到審計判斷結論的正確與否，還關系到報表使用者對審計意見的信心以及審計職業(yè)的生存和發(fā)展。如何提高持續(xù)經營審計質量，擬采取以下措施：
（1）整合專家知識，積極開發(fā)和應用持續(xù)經營審計判斷專家系統(tǒng)。持續(xù)經營審計判斷是一個復雜的過程，過程中需要考慮的影響因素很多，而且許多因素具有難以量化和不確定性的特點，使得持續(xù)經營審計判斷無法用傳統(tǒng)的數學模型進行精確描述。對于處理難以用數學模型精確描述的復雜對象，專家系統(tǒng)具有非常明顯的優(yōu)越性。從1965年世界上第一個專家系統(tǒng)（DENRAL）研制成功以來，專家系統(tǒng)廣泛應用于各行業(yè)，利用人工智能以及預先存儲的知識庫，模擬人類專家的判斷和決策，解決了那些需要專家決定的復雜問題。設計與開發(fā)適合我國國情的計算機專家系統(tǒng)是提升持續(xù)經營審計判斷質量，解決準則修訂不可克服缺陷問題的迫切要求。
（2）充分運用審計判斷輔助工具及或其他技術工具。各會計師事務所首先應積極使用已有的審計判斷輔助工具，或組織有經驗的審計專家積極開發(fā)審計判斷輔助工具。專家系統(tǒng)應將專家的感性經驗和科學算法相結合，為定性和定量相結合的綜合分析技術提供實現(xiàn)手段。如果能夠使用某些技術工具（如期權定價模型）和公開獲得的信息對持續(xù)經營的不確定性進行判斷，將有助于審計人員正確地出具符合客戶實際情況的審計報告，減小誤判成本，保護財務報告使用者和CPA利益。同時，由于使用的是公開信息，財務報表使用者可以利用這些技術工具在客觀上對CPA與客戶的共謀行為形成監(jiān)督。因此，探討能為判斷持續(xù)經營的不確定性提供參考的定量分析方法，提出了利用公開的財務報告和市場事務數據，使用布萊克-斯科爾斯-默頓期權定價模型，求解公司的違約（破產）概率的方法，為CPA和財務報告使用者的決策提供一種參考，但是畢竟這種方法做了大量的假設。
（3）加強法制建設，強化被審計單位管理層的法律意識。持續(xù)經營審計中“量刑不準”的原因之一是被審計單位故意隱瞞信息或者拒不配合，注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境較差。只有規(guī)范了審計執(zhí)業(yè)環(huán)境，減少審計雙方的信息不對稱，減少被審計單位的舞弊和欺詐行為，加強審計雙方的配合，才能降低審計風險。
參考文獻：
持續(xù)經營準則范文第3篇
關鍵詞：證券市場監(jiān)管制度；審計國際化
同時發(fā)行a股、b股的公司，除了要按照我國會計準則標準編制財務報告并經境內審計師審計外，同時要提供按國際會計準則標準編制并經國際審計師（以下稱境外審計師）審計的財務報告。當一個公司的財務報告由不同的審計師進行審計并審計報告，的審計意見相同還是不同？又是什么因素影響審計師發(fā)表相同或不同的審計意見？對這個問題的分析和討論有利于加深對審計國際化影響因素的理解。
一、審計意見差異：一個分析框架
審計意見是審計師運用審計準則對被審計單位財務報告的客觀、公允程度進行判斷所做出的結論，審計意見是審計質量的外在表現(xiàn)，審計質量是審計意見的內在實質，影響審計質量的因素即影響審計意見。根據deanglo（1981）對審計質量的定義：審計質量是審計師發(fā)現(xiàn)并報告公司舞弊的聯(lián)合概率。發(fā)現(xiàn)客戶違背會計準則的概率取決于審計師的專業(yè)技術能力、運用的審計程序和樣本的選擇等，報告客戶的違規(guī)取決于審計師相對客戶的獨立性。我們可以把影響審計意見（審計質量）形成的因素分為兩大類：（1）技術性因素。主要指審計準則、會計準則等技術性規(guī)范和審計師的專業(yè)技術水平，它可以通過培訓、制定審計準則等措施予以解決，也可以在全球范圍進行協(xié)調和統(tǒng)一；（2）非技術性因素。主要指證券市場監(jiān)管制度安排，監(jiān)管制度的安排會影響審計師獨立性從而影響審計意見的出具。
審計師根據公司對會計準則的遵循程度和審計準則的要求出具相應的審計意見。我們可以合理預期在遵循相同審計準則的情況下，如果基于不同的會計準則，審計意見可能不同，反之亦是。在審計準則、會計準則一致時，如果由不同的審計師進行審計，在審計過程中，需要運用審計技術和審計程序對信息質量進行鑒別，在審計師專業(yè)技術能力存在質的差異時，審計師在主觀上會對同一公司財務報告信息質量做出不同的判斷，出具不同的審計意見。但是如果審計師的專業(yè)技術能力不存在質的差異的情況下，那么影響審計意見的因素就體現(xiàn)為審計師的獨立性，即是證券市場監(jiān)管制度的安排。
kida（1980）指出，審計師明顯有能力辨別出接近財務困境的公司，但受到客戶關系的影響而不會按照預測結果對客戶公司的持續(xù)經營問題發(fā)表非標準無保留審計意見。審計意見是會計信息使用者判斷公司提供的會計信息質量是否客觀公允的標準之一，如果審計師對公司出具了非標準無保留意見，投資者等信息用戶將會對公司的劣質信息做出反應，對公司不利，所以公司重視審計師所出具的審計意見類型。但是公司同時也是審計師的衣食父母，如果審計師出具了公司不樂意接受的客觀的審計意見就有可能失去客戶，但順從公司意愿出具不客觀的審計意見，就可能因訴訟而發(fā)生賠償。根據理性經濟人假設，審計師的行為有逐利性，是否出具應該出具的審計意見，在于公司對審計師的賄賂收益與預期因訴訟賠償和丟失客戶的損失之間的大小，賄賂收益主要由公司決定，因訴訟賠償產生的損失由證券市場監(jiān)管制度安排決定。丟失客戶的損失由審計師的聲譽機制決定。
二、案例介紹
1．公司財務狀況和持續(xù)經營能力。
a公司創(chuàng)建于1985年，是一家同時發(fā)行a股和b股的上市公司。近兩年公司的主要財務指標顯示，公司的財務狀況嚴重惡化。按我國會計準則計算，2001年的凈利潤為－22.5億元（-20.1億元），每股凈資產為－4.14元（-4.16元），凈資產收益率為-399.10%（-366.09%）；2002年，盡管盈利657.5萬元（819.1億元），但扣除非經常性損益后是虧損3477.1萬元，每股凈資產為－4.16元（-4.14元），凈資產收益率也僅只有1.28%（1.64%）。采用altman（1968） “z”計分判定模型對該公司持續(xù)經營能力（破產危機）進行預測， 2001年z值為－23.78（－23.18），2002年z值為－8.76（－7.41），根據判定標準z值小于1.81，則企業(yè)存在很大破產風險，說明a公司陷入財務困境，持續(xù)經營能力值得懷疑。
2． 審計師審計意見和公司對持續(xù)經營問題的說明。
2001年境內審計師、境外審計師都在審計報告中披露了a公司的持續(xù)經營能力問題，二者一致認為a公司持續(xù)經營能力值得懷疑，但具體出具何種審計意見上存在分歧（境內審計師出具的是帶說明段的無保留意見，境外為拒絕表示意見）；2002年，境外審計師，仍然就公司的持續(xù)經營能力出具了保留意見，而境內審計師出具了標準無保留意見，二者在是否需要披露持續(xù)經營問題上存在分歧。
2001年公司董事會報告稱，公司董事會同意m會計師事務所和香港n會計師事務所出具的審計報告。公司董事會認為，2001 年度公司巨額虧損主要是由于當年根據新的會計準則計提了大量的壞帳及減值準備金所致。因第一大股東和t公司對本公司資產重組工作的推進做出了承諾，特別是t公司于2002 年3 月正式購買本公司部分股權已成為本公司第一大股東。鑒于這些原因，公司董事會認為本公司實際重組工作已于期后全面展開，相信通過各方的積極努力本公司的持續(xù)經營能力將有望在2002 年度得以恢復。
2002年，針對境外審計師出具的保留意見，公司董事會報告也認為，由于2002年公司的債務重組工作尚未完成，還存在著巨額的債務風險，注冊會計師在審計報告中對公司的持續(xù)經營能力提出了質疑，并出具了保留意見的審計報告，同意香港n會計師事務所出具的b股審計報告。對此，公司董事會認為，自公司的最大債權人t公司2002年3月正式加入本公司后，債務重組工作取得了較大的進展。根據相關協(xié)議t公司將短期借款及其相關利息轉為長期借款，隨著債務重組的不斷進行，公司持續(xù)經營能力將得到提高。
從董事會的說明可以看出，a公司持續(xù)經營問題的解決依賴于與t公司的債務重組，但直到2002年底，債務重組尚未取得實質性進展，持續(xù)經營能力存在疑慮。
三、審計意見差異的剖析
1． 技術層面因素與審計意見差異。
境外審計師是按照國際審計準則和國際會計準則出具審計意見，境內審計師是根據我國審計準則和會計準則所出具審計意見。要考慮技術層面是否是引起審計意見差異的主要原因，必須分析3個方面：（1）審計準則對持續(xù)經營審計的規(guī)定；（2）會計準則；（3）審計師的專業(yè)勝任能力。
我國審計準則制定的指導原則是國際化。目前正按照服務貿易總協(xié)定的要求，盡快建立健全有關法律體系，其中包括與國際慣例相協(xié)調的獨立審計準則（李爽，2002）。國際會計師聯(lián)合會的《國際審計準則公告第23號——持續(xù)經營》和我國《獨立審計具體準則第17 號——持續(xù)經營》的差異主要是：國際審計準則要求，一旦公司審計師對公司持續(xù)經營能力存在疑慮，就在審計意見中必須予以揭示，因此針對持續(xù)經營問題，國際審計準則規(guī)定的審計意見當中沒有標準無保留的審計意見類型；而根據我國獨立審計準則的規(guī)定，如果管理當局采取的改善計劃能夠消除注冊會計師的疑慮且進行了充分披露，可以出具標準無保留審計意見。在如何判定公司是否存在持續(xù)經營危機上，我國審計準則與國際審計準則盡管在表述上存在差異，但仔細分析我們發(fā)現(xiàn)，兩者都是從財務、經營及其他3個方面來界定持續(xù)經營是否出現(xiàn)問題的。在a公司的問題上，我們依靠財務方面的特征，無論按照國際審計準則還是我國審計準則，a公司均屬于審計師要對持續(xù)經營予以關注的對象。
那么會計準則的要求不同是否會導致審計判定差異呢？根據a公司的財務數據，我們可以看出ias下的財務指標與我國企業(yè)會計準則下的財務指標相差不大，凈利潤盡管在絕對數上有一定差異，但相對數較小，而且沒有改變凈利潤的符號，這說明會計準則的差異不會導致審計師出具不同的審計意見。
技術層面的另一重要方面是審計師的專業(yè)勝任能力，即境內外審計師是否能夠判定公司存在持續(xù)經營危機。就2001年而言，境內外審計師都關注到公司的持續(xù)經營危機，并均在審計報告當中進行了披露，這說明境內外審計師在判定公司是否存在持續(xù)經營危機上不存在顯著差異，兩者的專業(yè)勝任能力至少在這方面是接近的。在2002年，由于董事會的說明中披露，同意境外審計師的就持續(xù)經營發(fā)表的保留意見，說明董事會自己承認了持續(xù)經營危機的存在，即使存在專業(yè)勝任能力差異，境內審計師也可以通過這個信息來調整自己的專業(yè)判斷，所以，專業(yè)勝任能力不是產生意見差異的主要原因。
根據境內外審計師出具的審計意見并參照相應的審計準則，我們可以推斷：（1）在2001年，境內審計師認為被審計單位存在對其持續(xù)經營能力產生重大影響的情況，且管理當局沒有相應的改善措施，或雖有改善措施，但這些措施不能夠消除注冊會計師對其持續(xù)經營能力的疑慮，不過被審計單位已在會計報表中進行充分披露；而境外審計師認為審計范圍受到重要限制，審計人員無法獲得必要的審計證據；（2）2002年，境內審計師認為被審計單位存在對其持續(xù)經營能力產生重大影響的情況，但管理當局計劃采取相應的改善措施，并且這些措施能夠消除注冊會計師的疑慮。被審計單位已經作了充分披露；境外審計師認為，會計報表附注披露不充分，被審計單位應該進行持續(xù)經營能力的評估，但管理當局予以拒絕，僅憑現(xiàn)有的證據與措施不能判斷持續(xù)經營假設的合理性，按照持續(xù)經營假設編制的會計報表可能會誤導投資者。
如果假定審計師是客觀出具了審計意見，那么境內外審計師真正的分歧應該集中在按照持續(xù)經營假設編制財務報表的合理性，是否可能會誤導投資者，公司是否對持續(xù)經營進行了充分披露和審計范圍是否受到限制。這些在客觀上對境內外審計師不會有差別，正如前面提到的在專業(yè)勝任能力相差不大時，境內外審計師對這種客觀上一致的披露在主觀上的認識也不會出現(xiàn)質的差異。因此，不是由于境內外審計師在公司持續(xù)經營狀況的披露和審計范圍受到限制上的看法不同而導致了審計意見差異。
2． 非技術層面因素與審計意見差異。
對審計意見差異的另外一個解釋是非技術層面因素，證券市場監(jiān)管制度安排將影響到境內外審計師出具不同的審計意見。在分析框架中，我們提到，證券市場監(jiān)管制度安排通過影響審計師的利益函數來影響審計意見的出具。理論上一個完善的證券市場監(jiān)管制度安排應當能夠促使審計市場質量的提高，具體表現(xiàn)為審計服務提供方——會計師事務所——愿意提供高質量的審計服務，審計服務的需求方——直接表現(xiàn)為上市公司——需要高質量的審計服務（劉峰等，2002）。一個高質量的審計市場，在于通過監(jiān)管制度安排為審計師、上市公司建立一個利益函數，以引導審計師提供高質量的審計服務和上市公司需求高質量的審計服務。
審計師與公司意見不一致時，存在兩種選擇：一是堅持自己的觀點，出具客觀公正的審計意見；二是迎合公司的要求，出具審計意見。審計師如果應公司的要求出具審計意見，那么，公司為了獲得審計師的“合作”，將可能支付額外的賄賂，事務所獲得賄賂收益；但審計師未客觀出具審計意見，可能被查處，查處后，審計師將被罰款、暫停執(zhí)業(yè)或吊銷執(zhí)照，甚至追究刑事責任，造成事務所的直接損失，此外，如果審計師被查處，基于信譽受到影響，市場份額下降，還將導致間接損失。如果審計師堅持自己的觀點，出具客觀的審計意見，審計師將失去客戶，審計師的正常收費（包括現(xiàn)在的和預期未來的審計收費的貼現(xiàn)值）就沒有了，但聲譽得到提高，增加事務所未來收益。
在我國證券市場上，注冊會計師和事務所的法律風險，特別是民事賠償責任近乎為零，聲譽機制幾乎不起作用（劉峰、許菲，2002；劉峰等，2002）， defond, wong和li（2000）的實證分析也表明，審計師會失去一定的市場份額，因此我國獨立審計準則的實行伴隨了證券市場集中度的下降和上市公司對高質量審計的規(guī)避。這說明境內審計師在堅持己見出具審計意見，將面臨市場份額下降。民事賠償責任為零，聲譽機制不起作用，使得事務所按照公司意見出具審計意見時，不但能夠接受賄賂收益，而且面臨損失的機會少。
我國針對上市公司的監(jiān)管指標，就a股而言，如：配股條件、st和pt以及退市機制，均以境內審計師的a股財務報告為準，即同時發(fā)行a、b股的上市公司，利益集中在a股財務報告上。基于這些利益所在，公司將愿意花費更大的代價賄賂境內審計師。所以境內審計師比境外審計師更傾向于接受賄賂，按公司意愿出具更輕微的審計意見。
在a公司問題上，技術性的差異不是導致審計意見差異的主要原因，那么這種非技術性的差異將可能是主要原因。在審計收費上我們得到一個旁證，一般來說，境外審計師的審計成本要高于境內審計師，境外審計師的審計收費按照國際標準收取，將高于境內審計師。但我們發(fā)現(xiàn)，在2001年，a公司分別向境內、外審計師支付33萬元、27萬元審計費用，2002年分別支付了33萬元和23萬元審計費用，連續(xù)2年境內審計師的收費均高于境外審計師，2002年居然高出10萬元之巨，而恰好在2002年境內審計師為a公司出具了標準無保留意見，未對持續(xù)經營危機進行揭示。
四、若干啟示和研究局限性
同時發(fā)行a股、b股的公司由境內外審計師進行審計，為分析不同審計師的行為特征提供了一個機會，尤其在a公司案例中，境內外審計師針對同一持續(xù)經營的不確定性事項出具不同的審計意見，消除了一些由于技術性規(guī)范差異所帶來的影響。我們的分析發(fā)現(xiàn)，產生意見差異的主要原因是由于證券市場監(jiān)管制度的安排，使同時發(fā)行a股、b股股票的公司的利益集中在a股財務報告上，使得公司更愿意賄賂a股審計師，現(xiàn)有的法律風險環(huán)境使得a股審計師有激勵與公司合謀，出具公司期望的審計意見。
我國以國際審計準則為藍本，不斷制定和完善獨立審計準則體系，這為提高審計質量起到了重要作用，但我們看到，改進上市公司審計質量除了不斷完善技術性規(guī)范外，更為重要的是改革證券市場監(jiān)管制度的安排，盡快建立審計師的聲譽機制。
我們的研究是針對b股市場的境外審計師分析的，但境外審計師在a股市場上將可能改變其行為特征，其與境內審計師所面臨的情況是一樣的，境外審計師的決策期望效用值與境內審計師相同，正如劉峰、許菲（2002）指出，五大一定會根據中國的法律法規(guī)來調整其行為，從而達到相關當事人利益最大化的目的。
2001年12月，證監(jiān)會了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第16號——a股公司實行補充審計的暫行規(guī)定》，要求上市公司需要融資的，必須聘請國際知名會計師事務所按國際會計準則進行補充審計。這里隱含了兩個假設，一是國內技術規(guī)范和國內審計師的專業(yè)勝任能力可能導致審計低質量，二是國際審計師更具獨立性。而我們的分析認為更多的應該考慮證券市場監(jiān)管制度安排。
參考文獻：
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3．劉峰，張立民，雷科多．我國審計市場制度安排與審計質量需求——中天勤客戶流向的案例分析．會計研究，2002，（12）：22－27．
持續(xù)經營準則范文第4篇
一、起源
會計主體假設。我國《企業(yè)會計準則》第四條：“會計核算應當以企業(yè)發(fā)生的各項經濟業(yè)務為對象，記錄和反映企業(yè)本身的各項生產經營活動”。它規(guī)定了會計對象和報表內容的空間范圍，要求會計各要素在主體與主體之間、主體與業(yè)主之間區(qū)分。
會計主體假設起源于經營主體的概念，其形成與經濟組織的獨立發(fā)展有直接聯(lián)系。在商品經濟發(fā)展到一定程度時，出現(xiàn)了大量以盈利為目的的經營組織－獨資或合伙企業(yè)，如意大利文藝復興時期的康美達合營公司，15世紀英國從事海外貿易的冒險性公司都是合伙組織，它們客觀上要求會計將企業(yè)視為獨立于業(yè)主之外的經濟實體，將業(yè)主個人的經濟活動與企業(yè)分開。因為在法律上，獨資和合伙企業(yè)不獨立法人，它們的資產和負債仍被視為業(yè)主或合伙人的財產和債務，業(yè)主、合伙人對此承擔無限責任。所以，會計上必須假設企業(yè)是一個獨立的實體，會計關注的中心是企業(yè)而不是業(yè)主、合伙人。
持續(xù)經營假設。我國《企業(yè)會計準則》第五條：“會計核算應當以企業(yè)持續(xù)、正常的經營活動為前提”。即假定每一個企業(yè)在可以預見的未來，不會面臨破產和清算，因而它所擁有的資產將在正常的經營過程中被耗用或出售，它所承擔的債務，也將在同樣的過程中被償還。若企業(yè)不能持續(xù)經營，就需放棄這一假設，在清算假設下形成破產或重組的會計程序。
持續(xù)經營假設產生股份公司的創(chuàng)建。17世紀英國的海外貿易逐漸發(fā)展成為連續(xù)不斷的過程，需要永久性資本，把企業(yè)視為持續(xù)經營。1600年成立的東印度公司起初每次航行都作為一次獨立的冒險活動，發(fā)行有限期的股票，結束后進行清算。但是船舶、貿易站和其它長期資產從一次冒險活動結轉到下一次非常麻煩。1613年東印度公司開始出售為期四年的認股單，并逐步發(fā)展為擁有永久性資本的持續(xù)經營公司。可以說，股份公司的出現(xiàn)使持續(xù)經營觀念具有法律效力。18世紀產業(yè)革命的工業(yè)生產使這一觀念得到發(fā)展，到19世紀被制造商們廣泛采用后，持續(xù)性就以現(xiàn)代的形式出現(xiàn)了，成為構建會計理論的一大假設。
會計分期假設。我國《企業(yè)會計準則》第六條：“會計核算應當劃分會計期間，分期結算帳目和編制會計報表”。這一假設規(guī)定了會計對象的時間界限，將企業(yè)連續(xù)不斷的經營活動分割為若干較短時期，以及時提供會計信息，是正確計算收入、費用和損益的前提。
會計分期假設是由持續(xù)經營假設產生的。15世紀商業(yè)是一系列不相關的冒險活動，會計報表只在一個主要項目結束后才加以編制，一般不需要會計報告期間，當企業(yè)的生命經過多次冒險活動而連續(xù)存在下來時，到清算期再編制報表就不實際了。特別是18世紀產業(yè)革命帶來的會計信息及時性要求，企業(yè)出現(xiàn)了趨勢：在較短的間隔期內編制報表，最后形成了一種編制年度報表的基礎。18世紀70年代就開始采用在每年業(yè)務經營的淡期結束的會計年度。因此說，公司的持續(xù)經營導致了會計報告的定期性。
貨幣計量假設。我國《企業(yè)會計準則》第七條：“會計核算以人民幣為記帳本位幣。業(yè)務收支以外幣為主的企業(yè)，也可以選定某種外幣作為記帳本位幣，但編制的報告應當折算為人民幣反映”。這一假設規(guī)定了會計的計量手段，指出企業(yè)的生產經營活動及其成果可以通過貨幣反映。它暗含了兩層意思，即幣種的唯一性和幣值的不變性。
盡管會計產生于貨幣之前，但自貨幣出現(xiàn)之后，它就成為會計記錄資產和債務的計量工具。古代會計只反映商品的變動，公元前630年，希臘人發(fā)明了鑄幣，開始采用貨幣作為通用的計算單位，但以實物數量反映實物資產，以貨幣單位反映貨幣財產，而且不同城市的貨幣混記在同一會計帳簿中。11～14世紀隨著西歐經濟的發(fā)展、貿易量的不斷增加，商業(yè)交易開始按貨幣單位來記帳，并延續(xù)到今天。
二、影響
會計假設的設立是為了引申出相應的會計原則，如：
持續(xù)經營假設可說是最重要的假設，它是資產計價的最重要基準，衍生了歷史成本、折舊、資本保持等會計原則。它使會計的重心轉向了未來，資產計價應依據公司的長期收益能力，除非資產價值的變化對持續(xù)經營價值產生影響，否則就沒有必要對資產進行再估價。加上幣值穩(wěn)定假設，歷史成本就成為資產價值的一種重要形式；固定資產的購置是為了長期使用，應采用折舊的形式，按使用期限將固定資產的價值分期轉為費用；由于股份公司必須保持資本完整，才能確保經營的連續(xù)性，而為保全資本，企業(yè)只能從累計利潤支付股利，又導致了精確區(qū)分資產和費用的必要。
會計分期假設首先為持續(xù)經營提供了技術上的可行性，其次產生了本期與非本期的區(qū)別，會計信息是否可比、會計方法是否一致等問題。會計分期以計算定期收益，使成本需要與收入配比；又由于企業(yè)在某一較短時期，各項資產和權益的變動與現(xiàn)金的收入和支出是不相吻合的，導致了兩種不同的會計處理基礎，即收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制。而企業(yè)在持續(xù)經營假設下，需要采取權責發(fā)生制確認收入，考慮應計和遞延費用，以精確計量利潤。
三、不足
上述四項會計假設的觀念早在19世紀就已經形成，而社會經濟的發(fā)展變化又不斷豐富了它們的內涵，或者證明了它們的局限性。并且有的假設其局限性是自身造成的，如會計分期假設，因為會計期是人為劃分的，存在很大的主觀性，影響了會計信息的質量，使會計信息有明顯的估計性和不確定性。
會計主體假設一般指企業(yè)本身，隨著集團公司的出現(xiàn)，母公司和子公司各為獨立法人，為了合并編制財務報表反映整個集團的財務狀況，會計主體假設發(fā)展為合并個體，再擴展又可以是一個國家或地區(qū)，如政府的國民帳戶核算體系。而今信息時代造就的網上公司更突破了會計主體原有的空間范圍，因為網上公司屬于虛擬公司，并以人力資源和知識產權為其主要資產，會計主體假設由此擴展為企業(yè)實主體和虛主體，并引出虛主體如何建立會計程序，提供會計信息的新課題。
現(xiàn)行的持續(xù)經營假設其運用一直是不充分的。20世紀初，迪克西就指出資產按持續(xù)經營假設估價時，對流動資產和固定資產不嚴加區(qū)分會引起原則性錯誤，流動資產應按可變現(xiàn)凈值計價；后來，哈特菲爾德也對持續(xù)經營進行了全面剖析，得出：如果持續(xù)經營是資產估價的關鍵，由于固定資產不是為銷售而購進，其售價是不相關的，可以按歷史成本計價；存貨的存在是為了銷售，則應在資產負債表上反映其售價；1981年佩頓更發(fā)展了持續(xù)經營的含義，主張按資產的市價而不是成本記錄。總之，理論上的持續(xù)經營假設僅僅排斥了清算價格，要求按使用目的對資產計價，即對固定資產按歷史成本計價，對流動資產按變現(xiàn)凈值計價。而現(xiàn)行的持續(xù)經營假設強調對所有的資產按歷史成本計價，這種觀念的形成有其歷史原因。20世紀20年代，大多數國家通貨膨脹已很明顯，穩(wěn)健主義阻止了對流動資產按變現(xiàn)凈值計價的做法，那時開始占支配地位的收益實現(xiàn)原則又為歷史成本提供了理論依據：任何較高的計價會產生未實現(xiàn)的收益。最后，政府的所得稅法等強化了保守的資產計價觀點，使得持續(xù)經營假設被不完整地運用于會計實務中。
而過去被持續(xù)經營排斥的清算前提，在今天則被頻頻運用。一浪又一浪地公司合并、重組，使任何環(huán)境下的企業(yè)必須具有資產迅速變現(xiàn)的能力，才能迅速改變其產品和業(yè)務經營，不僅流動資產應按變現(xiàn)價值反映，固定資產變現(xiàn)價值也決非不相關的。尤其是20世紀后期以來，全球正進入知識經濟時代，電子商務產生了網上虛擬公司，由于知識以思維的速度更新、擴散，網上公司的經營活動面臨著空前的風險，并呈現(xiàn)短暫性，而不是永久經營。因此，以持續(xù)經營為假設的傳統(tǒng)會計的主流地位漸漸受到了以非持續(xù)經營為假設的清算會計的挑戰(zhàn)。
貨幣計量假設引起的爭議最大。首先，以貨幣計量不能表現(xiàn)諸如企業(yè)員工素質、產品質量、企業(yè)的市場競爭力等信息，使會計信息局限于貨幣性和定量性的。而在當今知識經濟時代里，知識和企業(yè)員工越來越成為公司最重要的資產，因此早在20世紀60年代開始出現(xiàn)了人力資源會計，不過必須指出的是，雖然人力資源會計將會計信息擴大到定性的信息，但它是以人力資產的成本可以和實物資產一樣用貨幣計量為假設的。事實上，電子貨幣的出現(xiàn)強化了貨幣計量這一假設，會計信息本質就是數字化的貨幣性信息；其次，由于20世紀初通貨膨脹的出現(xiàn)，特別是二戰(zhàn)后，持續(xù)的通貨膨脹遍及全球，動搖了作為歷史成本前提的“幣值穩(wěn)定”假設。因為會計報表上以現(xiàn)時價格計量收入，卻以歷史成本計量費用，在通貨膨脹的情況下，則不能正確地計量收益，由此產生了物價變動會計和現(xiàn)時成本會計。它們與傳統(tǒng)的歷史成本會計之爭在于幣值變動引起資產價值的變動是否會產生收益，歷史成本會計的維護者如利特爾頓認為物價變動自身是不能產生收益的。而且近十年來，西方國家的物價上漲指數普遍回落到50％以下，已可不必考慮通貨膨脹的影響，同時自20世紀70年代中期各國放松了對利率、匯率的管制后，面對隨時變動的貨幣市場，企業(yè)采用衍生金融工具，如遠期、期貨、期權等回避貨幣變動的風險，這使幣值穩(wěn)定的假設仍然具有現(xiàn)實意義。新晨
四、總結
通過以上分析可以看出，會計假設不是一成不變的。由于它們本身是會計人員在有限的事實和觀察的基礎上作出的判斷，隨著經濟環(huán)境的變化，會計假設也需要不斷修正。在通貨膨脹時代，對幣值穩(wěn)定假設的否定產生了物價變動會計或現(xiàn)時成本會計；在信息時代，會計主體假設的外延被擴展。持續(xù)經營假設不再適用所有企業(yè)，對清算會計的運用漸增。當貨幣計量假設不足以滿足人們對信息的需求，人力資源會計應運而生。衍生金融工具顯示人們?yōu)楸３謳胖捣€(wěn)定而作出的努力。
參考文獻：
持續(xù)經營準則范文第5篇
缺乏職業(yè)勝任能力，是產生審計期望差距的首要因素
審計人員的職責主要包括在審計報告中對被審計單位的持續(xù)經營能力提出質疑，并在審計報告當中指出公司財務報表中的錯誤。但實際情況是，大量的日常審計工作是由相對來說缺乏實踐專業(yè)能力和資格不夠的人員完成的。漢弗萊等人指出：“有關審計成本的問題會導致審計時間變少，從而成為產生審計期望差距的一個重要原因。”比起審計人員忽視自己的職責更重要的問題是，如今的經濟活動比以往變得更加復雜。漢弗萊等人指出“：商業(yè)活動復雜程度的增加速度，已經遠遠超出了審計技術發(fā)展的速度。”一些公司由于它的經濟活動實質相當復雜，以至于它的財務活動復雜至極，這種復雜性表現(xiàn)為公司高層的欺詐行為，主管人員同時身兼數職以及組織內部的復雜關系……其中組織內部關系的復雜性是一個非常重要的問題，這些組織內部關系人都有不同的利益和目標。所以，這就是審計人員很難決定管理當局的聲明書是否有效，或者很難斷定有關管理當局在財務報表當中的認定是否真實的原因。
為了達到減少或者消除期望差距的目的，要求審計人員不僅具有專業(yè)知識、技能和經驗，還要求其能經濟有效地完成被審計單位委托的業(yè)務。因此，實踐中可以通過各國的注冊會計師考試制度及之后的繼續(xù)教育制度，來提高審計人員的專業(yè)勝任能力，較理想地滿足對執(zhí)業(yè)的知識、技能的需求。對審計人員的經驗、審計效率的要求，則需要審計人員在工作中通過經驗的積累而得以實現(xiàn)，這需要一個過程。經驗的積累會促進效率的提升，但在經驗缺乏條件下對效率的追求有可能增加執(zhí)業(yè)差距。審計人員作為一個人，不可能對審計準則的執(zhí)行永遠正確。審計人員可能對審計準則的理解存在偏差或對經濟活動的實質把握不準確，同時大量職業(yè)判斷的應用也都使偏差出現(xiàn)的可能性增加，從而導致執(zhí)業(yè)差距的存在。
缺乏職業(yè)獨立性，是產生審計期望差距的重要因素
美國著名的審計學家莫茨和夏拉夫在《審計哲學》一書中指出“：對于從業(yè)人員個體來說，他從職業(yè)的角度必須避免出現(xiàn)缺乏獨立性的情況。但不幸的是，現(xiàn)代審計正在遭受被稱為‘內在的反獨立性特點’的侵擾。審計已不具有確保其誠實和獨立的內在特點。”可見，隨著經濟的發(fā)展，審計市場發(fā)展迅速，競爭日趨激烈，一方面，審計人員為了生存、發(fā)展，競相在擴大服務范圍、提高審計效率方面尋求價值的擴大，但審計行業(yè)有一個特殊性，那就是審計產品的無差別性。“新上市公司的首次發(fā)行價格不會因為審計團體的良好聲譽而提高，銀行也不會因為審計團體的不同而對被審計單位收取差別利率”。由此，在審計產品質量信息不對稱的前提下，就容易出現(xiàn)審計行業(yè)的逆向選擇，審計團體為招攬業(yè)務而以犧牲審計質量為代價來降低審計收費。另一方面，就是審計人員為了擴大收入，大量承接非審計業(yè)務，且在飽和的審計市場中，審計團體的審計服務市場發(fā)展空間已穩(wěn)定，各事務所就在非審計服務市場中展開了激烈的競爭，非審計服務雖說可以增加事務所對被審計單位的了解，對減少審計服務的風險有積極的作用，但隨著非審計服務比重的提升，各審計團體對非審計服務收費的依賴性增加，從而對其審計的獨立性產生威脅，且在形式上看來也容易引起審計需求方的誤解，容易造成形式上的不獨立，這也影響著執(zhí)業(yè)差距的產生。
逃避重大舞弊責任，是產生審計期望差距的“合理保證”
審計職業(yè)界之所以從采取強硬立場推卸在報表審計中對舞弊的審計責任，演變?yōu)橐苑e極態(tài)度承擔應負的適當審計責任，是因為報表經審計后重大舞弊案件仍然頻繁發(fā)生，政府及公眾強烈不滿。在訴訟爆炸時代，審計團體必須承擔舞弊審計責任的壓力及風險，并思考有效應對訴訟爆炸，縮小合理的審計期望差距。國際審計準則指出，審計人員有責任計劃和實施審計，合理保證財務報告中不存在重大錯報。這里我們要注意審計的責任是“合理保證”的概念，即各國在審計準則中規(guī)定，審計人員應當實施必要的審計程序，合理保證財務報告中不存在重大錯報，不管這種錯報是錯誤還是舞弊造成的。也就是說審計人員不是財務報表正確性的擔保人或保證人。對于這一點，投資者將“合理保證”解讀為審計人員有義務發(fā)現(xiàn)所有的舞弊行為，所以他們往往把會計信息失真責任全部推給審計人員，甚至將經營失敗歸咎于審計失敗，而事實上，無論從技術上還是從成本效益上這種要求都是不可能的。由于審計人員采用的審計技術和測試程序的內在局限性，以及管理層為了隱藏舞弊所采取的欺騙、串通和其他方法，也因為審計的目的是對財務報表發(fā)表專業(yè)審計意見，而非專門查錯防弊，所以，發(fā)現(xiàn)舞弊行為對審計人員而言是很困難的。而且，當出現(xiàn)由于審計報告所涵蓋的重大舞弊和差錯所引起的財務報表的重大誤報時，這本身并不能說明審計人員沒有遵守基本準則和重要的審計程序。從社會公眾的角度而言，人們普遍期望審計人員應該能夠發(fā)現(xiàn)財務報表中那些足以影響到真實性和公正性的重大舞弊。且這種期望是合理的，應該得到承認，審計人員也應該承擔起這一職責。審計人員逃避發(fā)現(xiàn)重大舞弊的責任，是近些年來不斷出現(xiàn)審計期望差距的一個重要原因。
忽視持續(xù)經營假設，是產生審計期望差距的可能因素
大多數的財務報告是基于持續(xù)經營的假設，報表使用者以此來判斷公司在短期之內能夠經營下去。換句話說，使用者會想當然地認為，在年度報告中，無論是董事會還是審計人員都沒有相反的論斷，公司能夠存活下去。如果接下來公司經營失敗了，那么這些報表使用者就會問，為什么他們事先沒有被告知公司可能存在經營失敗。當該公司破產，而在公司管理層的年度報告和審計人員的審計報告中都沒有提及任何公司在持續(xù)經營方面存在問題時，審計人員往往會受到廣泛的批評。該批評主要源于這樣一個事實，即審計人員沒有主動尋找公司能夠持續(xù)經營證據的責任，而僅僅是需要在公司的持續(xù)經營假設不再適用時予以關注。雖說審計人員在公司持續(xù)經營問題上消極了些，但需要明確的是，管理當局的職責之一就是判斷一個公司是否是持續(xù)經營的，這樣，管理當局對在持續(xù)經營的假設基礎上所編制的財務報告的合理性是負有主要責任的。而審計人員的責任是，使他們自己認為公司持續(xù)經營的假設是合理的，并且這種假設已經在財務報告中得到合理充分的體現(xiàn)。對于持續(xù)經營問題，審計人員可以從以下兩個方面進行分析評價：
1.評價固有風險和控制風險。評估固有風險時，審計人員應了解該公司的基本情況、主要產品、主要供應商、競爭對手以及它經營的外部環(huán)境；評價控制風險是非常重要的一環(huán)，因為它可以幫助審計人員決定在何種程度上相信公司的歷史和預算財務信息。
2.分析性復核程序。使用分析性復核程序對審計人員在利用現(xiàn)在的盈利能力和財務強度等指標進行持續(xù)經營評估時，給出了重要的信息。評估持續(xù)經營的一個最重要的問題是要求審計人員要預測未來的情況。但未來是不確定的，因此審計人員關于未來所作出的判斷有可能是錯誤的。評估持續(xù)經營的另外一個重要問題是，審計人員不能盲目接受管理當局提供的反映預計銷售、成本和產品的預計報表，而是要檢查他們與自己對公司的了解是否一致。
審計人員的社會作用不明確，將導致審計期望差距的產生
波弗萊等人指出，社會公眾應該能夠區(qū)分審計人員社會作用差距和審計質量上的差距。審計質量取決于審計人員的職業(yè)勝任能力和要求他們遵守的審計準則。就審計人員的社會作用而言，到底審計的目的是為了檢查管理層受托責任的完成情況，還是應該關注更廣泛的責任，包括管理的效率和公司對環(huán)境的影響等問題？審計人員主要是確認受托工作的次序，還是為了增加財務信息的可信性？審計人員不審計和報告公司的現(xiàn)金、盈利預測或者公司違反稅法的行為是否合理？審計期望差距可能性的一個重要方面就是缺乏對審計人員社會作用的清晰定義。我們知道，法律必須保護小投資者的利益。審計人員的責任應該擴大到潛在的股東、現(xiàn)在的和潛在的債權人。盡管他們沒有特別提到弱勢集團，如小規(guī)模私人投資者、小規(guī)模下游客戶和供應商等這些概念，但是筆者認為，也應該考慮到這些人的特殊地位，他們不僅沒有影響公司管理層行為的權力，而且缺乏審計和會計知識。如果審計人員的社會作用要擴展到為弱勢集團提供支持，那么這將有助于減小審計的期望差距。
社會公眾的認識不足，是審計期望差距產生的直接因素
