租賃資產(chǎn)會計管理

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《東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍有關(guān)會計處理規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）對增值稅轉(zhuǎn)型中納稅人通過采購、接受捐贈、接受投資、自制等方式取得的固定資產(chǎn)的會計處理都做出了明確規(guī)定，但對于納稅人以融資租賃方式取得固定資產(chǎn)如何進(jìn)行會計處理卻沒有規(guī)定，本文擬就此作簡要探討。

《東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍若干問題的規(guī)定》規(guī)定，納稅人通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)，其進(jìn)項稅額可以像通過采購、接受捐贈、接受投資、自制等方式取得的固定資產(chǎn)一樣按規(guī)定進(jìn)行抵扣，但前提條件是出租方必須已按《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）的規(guī)定繳納了增值稅。按國稅函[2000]514號文和后來的《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的補(bǔ)充通知》（國稅函[2000]909號）的規(guī)定，對經(jīng)過原對外貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作部批準(zhǔn)的經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務(wù)，和經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)的經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的內(nèi)資企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務(wù)，無論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。除此之外，其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，如果租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給了承租方，則征收增值稅，不征收營業(yè)稅；如果承租的貨物的所有權(quán)沒有轉(zhuǎn)讓給承租方，則征收營業(yè)稅，不征增值稅。

從以上規(guī)定可以看出，納稅人通過融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，只有在其所有權(quán)由出租方轉(zhuǎn)讓給承租方時，才會產(chǎn)生固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額的抵扣問題，才會產(chǎn)生增值稅轉(zhuǎn)型中納稅人通過融資租賃方式取得固定資產(chǎn)的會計處理問題。所以，本文只討論租賃期滿，固定資產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移的情況。筆者認(rèn)為，增值稅轉(zhuǎn)型中納稅人通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)可以通過如下方式進(jìn)行會計處理。

如果納稅人融資租入固定資產(chǎn)的總額大于納稅人資產(chǎn)總額的30％，在租賃開始日，納稅人應(yīng)按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者，借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目，按其差額，借記”未確認(rèn)融資費用”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目；如果納稅人融資租入固定資產(chǎn)的總額等于或小于納稅人資產(chǎn)總額的30％（含30％），在租賃開始日，納稅人可按最低租賃付款額，借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目。

在租賃過程中，納稅人按期計提折舊，借記“管理費用”、“制造費用”等，貸記“累計折舊”；按租賃合約規(guī)定的付款期限付款，借記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”，貸記“銀行存款”；按合理方法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用，借記“財務(wù)費用”，貸記“未確認(rèn)融資費用”。租賃期滿，在納稅人留購租賃的固定資產(chǎn)時，根據(jù)增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”科目，按“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”的賬戶余額及留購款，借記“固定資產(chǎn)”科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，同時結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目余額。

其中，“應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”=（“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”的賬戶余額+留購款）×增值稅率。

例：2004年7月9日，A公司融資租入B公司生產(chǎn)線一條，不需要安裝，該生產(chǎn)線的尚可使用年限為4年，原賬面價值550000元。租賃期從2004年7月9日到2007年7月9日，共三年，租金每半年支付一次，一次支付100000元，租賃合同規(guī)定的年利率為8％，租賃期滿，A公司以50000元購買了該生產(chǎn)線。

1.假設(shè)A公司融資租入的固定資產(chǎn)占A公司資產(chǎn)總額的20％。

會計處理：

租賃開始日：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)600000

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款600000

每月計提折舊（直線法）：

借：制造費用16666.67

貸：累計折舊16666.67

每半年支付一次租賃款：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款100000

貸：銀行存款100000

租賃期滿留購生產(chǎn)線時：

借：固定資產(chǎn)650000

應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）110500

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)600000

銀行存款160500

2.假設(shè)A公司融資租入的固定資產(chǎn)占A公司資產(chǎn)總額的40％。

首先確定租入固定資產(chǎn)的入賬價值：

最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保余值

=100000×6+0

=600000（元）

最低租賃付款額現(xiàn)值=100000×（P/A，4％，6）

=100000×5.2421

=524210（元）

最低租賃付款額的現(xiàn)值524210元＜租賃資產(chǎn)的原賬面價值550000元，根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價，值為524210元。

未確認(rèn)融資費用=550000-524210=25790（元）

會計處理：

租賃開始日：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)524210

未確認(rèn)融資費用25790

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款550000

每月計提折舊（直線法）：

借：制造費用14561.39

貸：累計折舊14561.39

每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用（直線法）：

借：財務(wù)費用716.39

貸：未確認(rèn)融資費用716..39

每半年支付一次租賃款：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款100000

貸：銀行存款100000

租賃期滿留購生產(chǎn)線時：

借：固定資產(chǎn)574210

應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）97615.70

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)524210

銀行存款147615.70