內部控制審計
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一、內部控制環境因素
（－）企業組織的合理性
企業（公司）的組織結構是計劃、指導和控制經營活動的整體框架，它包括公司各個組織單位的形式和性質以及相關的管理職能和報告關系，一個有效的控制環境要求明確各組織的責任和權限
（二）管理思想和經營方式
這一因素包括了管理當局的全部控制意識。一個企業的管理思想和經營方式對企業會產生廣泛的影響。如果管理當局強調保持可靠的會計記錄和遵循相關的法規和程序很重要，那么公司的工作人員在執行他們的任務時，就可能更加關注這些問題。另外，管理當局對財務報告所持的態度和采取的行為，管理當局對實現預算、利潤和其他財務目標的強調程度以及管理當局是否為一個或少數幾個人所操縱等均可體現一個企業的管理思想和經營方式。
（三）人力資源管理
內部控制中最重要的因素是人，如果員工具有足夠的勝任能力和誠信度，將大大有助于內部控制目標的實現；反之，即使是世界上最好的結構，也不可能發揮很好的作用，因此，對員工的聘用、評價、培訓、獎勵、提拔和處罰等人力資源政策是內部控制的重要組成部分。
二、我國企業內部控制環境分析
（－）管理思想和經營方式
在我國由于受計劃經濟的影響，許多企業管理當局的管理思想仍然停留在計劃經濟模式里，趨向于集權管理，即使是上市公司也存在“關鍵人”控制現象。我國的上市公司絕大多數都是由國家控股的，在這種情況下，往往政企（或黨企）不分，國家對企業的大量直接干預和政治控制往往導致種種非市場行為，與公司價值最大化目標不一致。這種“關鍵人”控制模式使得關鍵人獨攬大權，具有幾乎無所不管的控制權，因此常常集控制權、執行權、監督權于一身，在這樣的環境下談構建內部控制結構無異于紙上談兵。
（二）組織結構
管理思想和經營方式的非市場化導致了我國企業內部的組織結構（即公司法人治理結構）只有形式而沒有實質，董事會與監事會形同虛設，并未真正發揮其應有的職能。
先看董事會。
1．規模
調查表明、我國上市公司董事會規模在6到10人之間，且有一定數量的上市公司的董事會人數為偶數再加上傳統的行政級別的色彩，董事之間，執行董事和非執行董事之間多是一團和氣，易受到』總經理的控制，從而導致董事會的討論流于形式，無法真正對公司的重大決策和高層管理人員的業績表現進行評估。
2．來源
董事的來源決定了他們代表誰的利益，替誰行使表決權。我國產權結構特殊，國家和法人持股在公司總股本中占很大的比例，相應地他們的人在公司中所占比例很大。我國董事會的主要來源是由股東派遣而來的，還有一定數量的董事來自關聯公司，如子公司，獨立董事的比例十分少。
3．獨立性
董事會的獨立性決定了董事會能否獨立客觀地監督公司的高層管理人員完成受托責任。據調查表明，在上市公司中約有1／3的董事在公司中擔任著各種各樣的職務，如果加上曾經在公司任職和在關聯公司任職的其他灰色董事，實際的非獨立董事比例相當高。有些上市公司的董事會成員在內部任職，成為“內部人董事會”。董事會的職能在于對公司的高層管理人員進行有效監督，而董事會中成員全部或部分在公司任職，就等于自己監督自己，自己評價自己，出現“內部人控制”現象也是在清理之中的。再者，在許多的上市公司仍存在“兩位一體”的情況，即董事長和總經理職位合一，兩者之間的委托關系因缺乏約束而轉化為“合謀關系”。
再看監事會。雖然我國《公司法》對監事會的設置及職權的行使作出了明確的規定，但在實踐中并沒有真正發揮應有的作用。目前，許多公司的最高決策者和經營者與公司監事均來自同一出資單位，監事和公司的最高決策者或經營者仍保留著長存的上下級關系，這種關系所具有的隸屬性，使一些監事無法或不敢大膽行使監督權。由公司或公司工會提名選舉的職工監事，因其與公司要么存有一種內部隸屬關系，要么存在一種雇傭關系，因此，在立法對職工監事因行使監督權可能受到的利益侵害未給予任何應有的法律保障的情況下，職工監督權的行使不具有任何現實意義。
綜上所述，當前在我國企業內部各個組織的責任和權限模糊不清，或即使劃分清楚而無法行使，致使管理當局權力過大，對構建和實施內部控制形成一大障礙。
（三）人力資源管理
本文著重從會計人員的管理方面分析。主要問題是會計人員定位模糊。在我國許多企業中，會計人員一方面受經理的領導，另一方面又要在財務上監督他們。要求會計人員對握有自己“就業權”的經理所決定的財務收支實施監督，不符合監督與被監督的基本要求，缺乏可行性，從而造成具有“人身依附”關系的會計人員在工作中面臨著兩大困惑，即“站得住的頂不住，頂得住的站不住”。于是，在大多數情況下，會計人員只能充當經理的一顆棋子，任意擺布。一些會計人員為了得到經理較高的評價和提升完全依經理的意愿做賬，同時，一些經理對主要會計人員的評價和提升也主要看是否“聽話”。
三、我國企業內部控制環境的優化
當前中國正處于一個轉型時期，就企業而言，不可能完全依靠自身的力量來完成一系列的轉變，即從計劃模式轉為市場模式，而必須依靠外力來加速這一轉變過程，最終達到依靠企業自我發展完善的階段。因此，筆者認為在當前環境下要構建良好的內部控制系統，應該雙管齊下，采取強化外部控制機制與企業內部自我完善相結合，以強化外部控制機制為主的方法來優化內部控制環境。
（一）加強企業自身建設，優化內部控制環境
1．培養良好的企業文化氛圍
企業文化包含員工的誠信程度和職業道德水平。而誠信程度與職業道德水平的高低，是影響企業內部控制環境的一個非常重要因素。透過企業文化，可以看到一個企業的管理思想和經營方式。良好的企業文化，應體現企業高層管理層對內部控制的積極態度，表現在管理層對干預和超越內部控制的態度，對違背內部控制程序的處理意見等。如果高層管理者確信內部控制是重要的，那么企業員工就會認識到這一點，并遵守它。反之，若員工認為高層管理層不重視內部控制，那么他們就自然不會遵守。
2．確立董事會的核心地位
從我國《公司法》規定的董事會、股東大會、總經理之間的權職劃分看，董事會在公司管理中居于核心地位。董事會應對公司內部控制的建立、完善和有效運行負責。因為對于董事會來說，構建良好的內部控制系統是為了保證公司有效運行，完成公司目標；保證法律、公司政策及董事會決議得以實施；解決會計信息不對稱，保證會計信息真實可靠的重要手段，所以董事會責無旁貸。
3．建立切實可行的道德規范行為準則
內部控制制度的執行者是包括高層管理人員在內的全體員工，激勵和約束的對象也是企業的員工，員工道德水準和價值觀被認為是內部控制環境的重要因素。因此，從企業自身特點出發，研究和制定具有可操作性的道德規范和行為準則，就有助于解決比如會計人員兩難處境等一些問題，從而優化內部控制環境。
（二）強化外部控制機制，優化內部控制環境
1．進一步完善競爭機制，轉變管理思想和經營方式
進一步把企業推入市場，完全依市場運作規律對企業進行優勝劣汰，以促使企業高層管理人員轉變過時的管理思想和經營方式，使企業完全從政企不分、黨企不分的模式中走出來。目前，應采取以下措施：（l）逐步培養經理人市場，發揮經理人市場競爭的激勵與制約作用。經理應該嚴格遵守董事會的決議，以公司利益最大化為行為基本準則。經理不得擔任與本公司存在競爭關系的其他公司的董事。監事，不得領取除董事會規定的薪酬以外的其他報酬，不得奢侈浪費。經理的報酬要反映經理人的市場價格，要與績效掛鉤。采取股票期權激勵機制的，要建立公正、公開、透明的程序和標準，并經股東大會或董事會批準。同時，股票期權計劃的履行要建立在嚴格的制度監督之下。（2）進一步完善資本市場，發揮股東“用腳投票”機制的作用。要發展公司間的并購，出臺有關法規，鼓勵涉及上市公司的并購行為，促使股東“用腳投票”機制得以充分發揮。若公司出現經營狀況不佳，或被發現財務信息披露虛假，則可能陷入被收購的境地。這將對企業高層管理人員形成一種壓力，促使其轉變管理思想和經營方式，加強內部控制與內部管理，提高企業經營效率與效益，實現企業的經營目標，完成受托經營責任。
2．強化股東的監督機制，充分發揮公司治理結構的功能
在所有權與經營權相分離的現代企業制度下，所有者股東以股東會的形式行使所有者職權，股東會又選舉董事會，并賦予其對公司的經營計劃和投資方案進行決定，并負責聘任和解聘公司經理等職權。藉此，強化所有者的監督機制，最關鍵的是要強化董事會對企業高層管理人員的監督機制。可以采取的措施是建立和完善獨立董事制，獨立董事又稱外部獨立董事或獨立非執行董事，他們與公司沒有任何可能影響其對公司決策和事務行使獨立判斷的關系，也不受其他董事的控制和影響，從而能對內部人和關聯交易進行有效的監督，加強對企業高層管理人員的約束力度。
3．強化責任意識，加大執法力度
當前中國的情況不是無法可依，而是有法不依。執法不嚴、違法不究。在我國《公司法》中（以股份有限公司為例）明確規定“股份有限公司的組織機構由股東大會、董事會、經理和監事會組成”；股東大會的職權有“選舉和更換董事，并決定有關董事的報酬事項”、“決定公司的經營方針和投資計劃”；董事會的職權有“聘任或解聘公司經理（總經理……”；監事會的職權有“檢查公司財務，對董事、經理執行公司職務時違反法律、法規或者公司章程的行為進行監督”等。但在現實中很少有企業真正能夠依法行事，法律在某種程度上成為一紙空文。同樣，我國《會計法》第4條規定“單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責”，以及第6章專門對相關的法律責任給予了明確的規定，但在實踐中很少有企業的負責人和相關的會計人員因違法而受到法律的嚴懲。這種有法不依、執法不嚴、違法不究的現象直接導致了企業高層管理人員及相關的會計人員心存僥幸，以身試法，出了問題，疏通關系即可解決。再加之現存體制的不合理，企業會計人員的道德風險加大，內部會計控制失效，進而使企業高層管理人員權利泛濫，他們不愿意也不需要去構建什么內部控制系統。所以，必須從嚴執法，以使企業高層管理人員對內部控制引起足夠重視，也可以有效解決會計人員的定位問題，降低其道德風險。
4．發揮社會審計作用，對內部控制實施強制性審計
社會審計是指會計師事務所等社會中介機構對企業的經濟活動所進行的審計。在進行社會審計時，可以借鑒美國等西方國家對內部控制審計的一些做法，要求企業對外界公眾出具內部控制報告，并要求注冊會計師對其進行審計，出具審計報告。這就加重了企業管理當局和注冊會計師的責任，既可以降低企業的營運風險，提高企業經營效益進而保護投資者的權益，同時又提高了企業對外出具的財務報告及其他披露信息的可靠性，增加證券市場及其他資本市場的透明度和有效性。
