會計模式借鑒分析

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編者按：本論文主要從法國會計模式；中法會計模式的相似性；法國會計改革對中國的借鑒等進行講述，包括了法國會計的經濟與法律環境、法國會計制度的特征、法國會計的管理機構、法國會計模式的影響因素、應該進行會計管理體制的改革、應健全會計監督體系、財政部正在探討我國會計制度進一步改革的方向等，具體資料請見：

摘要：該文分析了法國會計模式的特點和影響因素，認為法國會計模式與中國會計模式存在相似之處，并借鑒法國1996年以來會計改革的經驗，對完善我國會計模式提出了建議。

關鍵詞：會計模式；會計環境；會計管理體制

我國已加入了WTO，這意味著中國和世界的聯系越來越緊密。因而，社會主義市場經濟下的會計模式的完善既要立足于中國的社會環境、歷史文化，又要面向世界，與會計的國際慣例協調，以面對日益加強的國際交流。

世界上的會計制度和會計實務分為五大模式[1]，即美國會計模式、英國會計模式、德國會計模式、法國會計模式和社會主義會計模式。這幾種會計模式的區別主要在于：美國會計模式遵循公認會計原則，主要是保護投資人，尤其是保護潛在權益投資人的利益；英國會計模式注重真實和公正，會計制度主要是保護債券、股票持有人和債權人；德國會計模式是以德國及北歐國家的會計實務為典型代表，以強調會計處理和財務報告規則應面向公司、保護公司利益為主要特征的一種國際會計模式；法國會計模式是以法國及周邊國家如西班牙、葡萄牙、意大利等國的會計實務為典型代表，以強調會計處理應服從稅法稅則的要求、并與其保持一致為主要特征的一種國際會計模式；社會主義會計模式是以前蘇聯和東歐國家的會計實務為典型代表，服務于計劃經濟的一種曾在社會主義國家流行的國際會計模式，這種會計模式隨著蘇聯的解體和東歐國家政治經濟制度的變革而逐步消失。目前，我國是社會主義國家的典型代表，正形成著有中國特色的會計模式。而法國會計模式的決定因素和會計環境與我國很相像，因而它的改革經驗對我國會計模式的完善有一定的借鑒作用。

一、法國會計模式

（一）法國會計的經濟與法律環境[1]

法國實行有計劃的市場經濟，市場調節與國家計劃指導相結合，強調會計為宏觀經濟服務。這種狀況使得法國政府在會計規范中占有主導地位，由財政部的國家會計委員會全面負責會計的各項工作，這與英美各國由會計職業界自行組織制定會計準則形成鮮明對比。

當代法國法律體系中與會計密切相關的是商法、公司法、稅法和一些會計法令。會計規定都采用法律條文的形式，非常詳細。各項會計計量、處理方法、報告方法都在有關的法律中作出了規定。法國會計被認為是面向稅務的會計。稅法和會計是高度相關的，稅收在會計發展中起主導作用，會計規范只能依靠稅法的支持才能得以推廣。

（二）法國會計制度的特征[2]

法國會計的另一個特征是實行統一的會計制度，系統表述統一會計制度的文件是“會計總方案”。會計總方案也是在不斷地修訂和完善的。目前有效的會計總方案是1982年根據歐共體第4號指令修訂的方案和1986年根據歐共體關于合并會計報表的第7號指令補充的方案。它包括財務會計的原則和規則、統一的會計科目表、成本會計和管理會計的要求和規范、編制財務會計報告的具體要求和方法，并有非常詳細的會計操作指南。它在實施運用上是很靈活的，主要體現為根據企業規模的大小來確定適用范圍，擴展方案適用于上市公司，標準方案適用于大中型企業，縮簡方案適用于小型企業；其次，它考慮了行業差異，制定了一些具體的專業會計方案；最后，它為適應跨國公司發展，制定了獨立的合并會計方案，與非跨國企業的會計方案相分離。由于實施了這種統一的會計制度，為服務于國家的宏觀決策、制定政府導向機制方面，以及為服務于企業間業績評比、溝通宏觀與微觀信息等方面帶來了一定的好處。

（三）法國會計的管理機構[2]

國家會計委員會是財政部設立的一個獨立管理會計事務的機構。改革前它主要負責修訂并監督執行會計總方案等工作，不具有制定法律法規的權力。它所提出的建議和修訂意見都需要通過財政部門的批準。1996年，法國政府頒布會計規范化管理改革法令，改組了國家會計委員會，改組后的國家會計委員會由52名成員組成，主要包括職業會計師代表、企業會計負責人、工商企業界代表、公共權利機構代表。這樣使會計管理主體多元化，有利于調動各方面的積極性，也有利于政府及時了解各有關方面的具體情況和要求。另外，法國財政部又建立了一個會計標準化委員會。它是一個權力機構。它能夠將國家會計委員會的意見和建議轉變為具有法律效力的條例和法令，使會計規范化管理和會計立法趨向一致。

（四）法國會計模式的影響因素

首先，政治上法國一直是一個具有高度集權傳統的國家，這樣的國家在會計規范中的指導作用很強。法律上，法國是實行“大陸法系”的典型國家，這種法系的主要特點就是法律采用詳盡成文的形式，具體細致。法國的各種法律都具有這種特點，與少量成文靠大量判例來補充的法律形式不同。

其次，與外向型融資方式不同，法國企業的融資渠道狹窄，中小企業是法國經濟的主體，他們的資金大都來源于家庭集資和利潤再投資；而大企業的資本構成也比較單一，或者是國家投資，或者是大企業之間相互投資，股權分散度很低，這就造成了注冊會計師行業的相對薄弱，政府作用相對較強。

最后，法國的文化傳統對會計也有著不容忽視的影響。長期以來，法國都是中央高度集權，天主教占主導地位，形成了一種反商業、反競爭的傳統觀念，導致了國家對經濟干預的增強，體現在會計領域就表現出政府在會計規范制定中的重要作用。

二、中法會計模式的相似性

無論是會計體制本身還是會計環境，中法兩國之間都存在著很多相似之處。我國會計有三個顯著的特點：第一，我國會計規范工作由財政部會計司負責；第二，會計準則和制度在中國也是以法律條文的形式公布并實施的，具有強制性；第三，我國的稅務與會計也是長期合為一體的，實施各類企業財務通則及財務制度的目的都是為了保證財務會計與稅務會計的一致性。我國會計模式的影響因素主要有：第一，中國幾千年的歷史形成了政治體制統一集權的傳統，我國現行的社會主義體制更要求保證中央在國家的核心地位；第二，我國企業的融資來源比較簡單，國有企業的資金來源于國家，如國有獨資、國有控股企業等，股權構成比較簡單；第三，中國傳統的文化同樣對會計有著一定的影響。中國人民尊卑禮讓，社會價值高于個人價值的觀念體現在會計規范上，就表現出會計人員普遍認同由政府對會計工作實施統一管理。同樣，受儒家文化的影響，人們承受風險的能力不強，體現在會計上就表現為企業和會計人員對于公布會計信息可能引起的風險，比如對股價的波動、投資者的質疑感到不安等，所以，企業和會計人員就對公開披露有關會計信息比較抵觸，從而影響會計信息的透明度。

三、法國會計改革對中國的借鑒

1996年以來，法國會計的一系列改革，對會計模式的發展產生了較為深遠的影響。其中一些改革措施對中國會計模式的完善有重要的借鑒意義。為了滿足不同類型和不同規模的企業編制財務報告的目的，法國采用了企業會計與合并會計相分離的方法[3].分別制定了適應上市公司、中小型企業和跨國公司的會計規則，這些都在修訂后的“會計總方案”中有所體現。在企業會計方面，要求企業嚴格執行《商法》、《公司法》中的有關規定，符合稅務和會計統一的原則。跨國公司可按照合并會計的規定，按照國際會計準則編制會計報告，以更好地滿足國內外投資者的信息需求。中國也存在規模、類型不同的企業，如果要求所有的企業都遵循相同的會計制度，既不能滿足各種信息使用者的需求，也不適應企業投資主體多元化的發展趨勢。因此，在我國建設和完善會計模式的過程中，有必要吸收和借鑒法國改革的經驗，為不同規模和類型的企業制定各自適用的會計制度。現在，財政部正在探討我國會計制度進一步改革的方向，思路是以股份有限公司會計制度為基礎，制定統一的會計制度，保留金融、交通運輸等幾個特殊行業的會計制度，并專門為個體和小型企業制定一套簡易會計制度[3].

同時應該注意，這樣的會計制度應該是一個開放的系統，隨著環境的變化能夠及時得到補充和完善，這樣有助于國家根據世界經濟環境的變化及時調整，加快會計國際化進程。法國會計改革的另一個可借鑒之處是會計管理體制和監督體系方面。

首先，應該進行會計管理體制的改革。改革開放以來，隨著我國經濟國際化水平不斷提高，既要求企業提高管理水平，又要求國家放松管制以適應新的市場條件。但是，我國的市場經濟還未完全建立，金融市場和會計職業組織還不夠發達，在短時間內還不能承擔對會計的有效管理，政府對經濟的干預仍然十分必要。所以只能對現有的會計管理機構進行調整和改革，要求政府財政部門進一步簡化對會計的管理工作，加強間接管理；又要充分發揮有關方面的積極性、創造性，在保持中國特色的同時進一步推動會計職業組織的發展，充分發揮它的參謀和咨詢作用，建立健全會計自律性組織，使之配合財政部門做好全社會的會計管理工作。

其次，應健全會計監督體系。《會計法》是一個有力的法律監督手段，但是它雖然具有法律效力，卻原則而抽象。會計違法行為實際上是以會計制度作為判斷標準的，《會計法》沒有真正明確規定會計行為合法與非法的界限，使制裁會計違法行為缺乏直接法律依據。雖然修改后的《會計法》在有關會計違法行為的懲處方面比以前更具體，但在實際應用中仍存在很多問題。要真正做到有法可依，推動我國會計法制化建設，可借鑒法國的做法，在會計規范機構上進行改革，成立一個類似法國的“會計標準化委員會”的機構。該機構應獨立于財政部門，由國家立法機構授權，成為具有會計立法職能的機構，專門負責制定和頒布重要的會計制度。這些會計制度一經該機構批準頒布，就具備了法律效力，必須嚴格遵守[4].同時，也應加強對會計工作的社會監督，適當降低行政監督的力度，構建一個集法律性、行政性和社會性于一體的較為完整的會計監督體系。