稅制理論優化對稅制改革意義

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摘要：如何合理地改革稅收制度和稅收政策，以順應新世紀我國經濟發展的趨勢，已經成為一個極其重要和緊迫的問題。本文闡述了優化稅制理論的主要內容，并指出優化稅制理論對于我國的稅制改革具有重要指導意義，在此基礎上，提出了我國稅制改革的具體構想。

關鍵詞：優化稅制理論；稅制改革

一、優化稅制理論

優化稅制理論是對如何構建經濟合理的稅制結構進行研究的學說，它主要是指兩大目標的實現：一是稅制設置要符合效率原則的要求，二是稅制設置在滿足效率原則的同時，還要兼顧公平原則。優化稅制理論的兩大目標能否實現以及如何實現，在很大程度上取決于為實現這一優化稅制所需信息的獲取程度。理想狀態下的優化稅制理論是假設政府在建立稅收制度和制定稅收政策時，對納稅人的經濟信息無所不知，而且政府具有無限的征管能力，獲取信息的代價也是很低廉的，此時稅收對經濟效率不會產生任何扭曲的作用。但在現實生活中這種狀態是不可能實現的，信息不對稱是廣泛存在的，獲取信息也是必須付出代價的，因此，我們只能把理想狀態下的優化稅制作為參照系，從信息不對稱的現實角度出發，在現實可供選擇的稅收中設計出最接近理想形式的稅制，這又被稱之為“現實優化稅制理論”。

現實優化稅制理論主要對以下三個問題進行了研究：

（一）直接稅和間接稅的搭配問題

直接稅（所得稅）有助于實現公平分配的目標，而間接稅（商品稅）則有助于實現經濟效率的目標，現實優化稅制理論首先分析了將公平原則與效率原則統一起來的可行性，承認了無論是直接稅還是間接稅都有其存在的必然性，兩者是相互補充而非相互替代的。其次，在直接稅和間接稅并存的復合稅制情況下，以所得稅還是以商品稅作為主體稅種，則要取決于公平與效率目標間的權衡。所以，一國最終的稅制結構模式還是要取決于該國政府的政策目標。

（二）優化商品稅理論

優化商品稅理論是英國劍橋大學福利經濟學家拉姆齊最早在1927年提出的，他研究的基本問題是：如果政府僅僅只能以“扭曲性”商品稅作為獲取稅收收入的工具，應如何設置商品稅系才能使效率損失最小而使納稅人保持盡可能多的福利。拉姆齊通過嚴格的數學推導，提出了“拉姆齊法則”（逆彈性法則），即對每種商品課征的稅率應該同該商品供求價格彈性成反比，因為對彈性越大的商品征稅，這種商品的價格上升幅度就越大，從而征稅的扭曲效應也會越大，所以，優化商品稅理論要求，對彈性大的商品課征低的稅率，對彈性小的商品課征高的稅率，使總體的超額負擔最小化。顯然，拉姆齊法則沒有將公平原則考慮在內，僅從效率原則入手。因為考慮繳納商品稅的個人都是不同質的，對低彈性商品（如食品）按高稅率課稅往往會使窮人的稅收負擔高于富人。因此，以米爾利斯為代表的現代優化稅制學派對拉姆齊法則進行了發展，一是加入考慮再分配公平的目標，就現實的一般情況而言，對必需品適用低稅率或免稅，對奢侈品要適用高稅率。二是由于拉姆齊式的商品稅不能保證生產效率的高效，政府還必須開征其他扭曲性的稅收。這是因為政府在現實情況下不可能獲得充分的信息，而且征稅能力也會受到限制。

（三）優化所得稅理論

優化所得稅理論是維克里在1946年首先提出的，與拉姆齊不同的是，他的研究是直接從不充分信息對優化稅制的約束條件入手，是直接從效率與公平兩大原則并重條件下稅制對經濟行為主體刺激作用入手。維克里研究的基本問題是，如何使個人累進所得稅的設置既能促進收入再分配目標的實現，又不至于影響個人工作的積極性。從相當意義上說，維克里的研究思路實際上是現實優化稅制的真正出發點。他首先論證了累進所得稅對勞力供應與個人工作積極性的負面影響，創造性地建立了使所得稅效率與公平達到相對均衡的模式，但他對這一問題的論述模式過于復雜，且許多論點不夠明確。后來，米爾利斯用數理推導出了關于優化累進所得稅的一般結論，即在政府目標是使社會福利函數最大化的前提下，社會完全可以采用較低累進的所得稅來實現收入再分配。所得稅累進程度越高，替代效應越大，超額負擔也越大，即過高的邊際稅率不僅會導致經濟效率的損失，而且對公平分配目標的實現也是無益的，因為，低收入者所得稅的免征額是固定不變的，過高的邊際稅率只能使高收入者的收入減少，卻不能使低收入者的福利水平提高。米爾利斯還進一步提出了“倒U型”的優化所得稅率模式，即從社會公平和效率的總體考慮，中等收入者的邊際稅率可以適當高些，而處在收入水平兩極的低收入與高收入者都不應受制于過高稅率，這樣不僅能稍減經濟效率的損失，也有利于促進收入分配的公平。

二、優化稅制理論對我國稅制改革的啟示

優化稅制理論雖然沒有為我們創建出一個具體的最優稅制結構，但它卻提出了一些很重要的理論原則，為我們提供了設計良好稅制的理論標準，對于我們的稅制改革具有很大的指導意義，值得我們去借鑒。

（一）優化稅制理論不能盲目照搬，要與我國經濟發展相適應

優化稅制理論不能教條主義地生搬硬套，它必須適應于我國的政治、經濟、文化等各方面的實際發展狀況，為我國稅制改革服務才具有真正指導實踐的意義。我們在進行稅制改革時除了要借鑒優化稅制理論的思想精華以外，還必須深入研究目前各類經濟活動和經濟結構的重大變化及其引起的稅源變化。首先要考慮的是貫徹國家宏觀經濟政策的需要，如產業政策、分配政策、財政政策等。其次是知識經濟的到來，知識經濟對稅收的挑戰是全面的。高新技術產業是知識經濟時代經濟增長的核心，它帶動產業結構的升級，科技研發投入的增長，人力資本的形成等，這些都與稅收息息相關，都需要得到稅收的支持。最后是走可持續發展道路的要求，國家的稅收對資源和環境的保護有著不可推卸的責任，如何制定出有利于保護資源的稅制來實現可持續發展戰略也尤為重要。

（二）稅制改革應綜合考慮效率和公平兩大目標

將效率和公平兩大原則統一起來綜合考慮是優化稅制理論的一大貢獻。長期以來，我國的稅制結構實行的是以增值稅為核心的間接稅為主體的模式，重效率，輕公平，這種以間接稅為主體的稅制結構模式與當時生產力水平低下，市場發育不健全有著密不可分的關系。隨著市場經濟的深入發展、生產力水平的不斷提高，它要求稅制結構要有利于資源合理配置、有利于收入公平分配、有利于經濟穩定增長，三個“有利于”就意味著稅制改革要綜合考慮公平原則和效率原則。因此，稅制結構模式向雙主體的轉換也就成了必然，以增值稅為核心的間接稅必然會與以個人所得稅為核心的直接稅一起共同來實現效率和公平這兩大目標。

（三）稅制改革要把握好稅收調控的“度”

稅收中性強調的是市場機制的有效性，主張稅收不干預市場經濟的正常運行，僅僅在極其有限的市場失靈領域內承認稅收的調控作用，而稅收調控則強調市場機制的現實局限性，主張稅收可以干預市場經濟，兩者看似對立其實統一。稅收中性強調減少干預，是因為稅收干預會扭曲相對價格，造成效率損失。而稅收調控強調積極干預，是因為市場機制自我調節的盲目性、滯后性會造成經濟波動，產業機構失衡等，從而降低了資源配置的效率，其實也是為了追求經濟效率，減少效率的損失。可見，兩者目的是一致的，那稅收究竟應該在多大范圍內起調控作用呢？現實優化稅制理論告訴我們，效率原則的要求是確定那些扭曲性稅收所可能帶來的效率損失或超額負擔的大小和來源，從而盡可能地使這些效率損失達到最小，使稅制有助于或較少干預市場機制的正常運轉。這可以說是效率的“次優原則”。總之，稅收應當在市場失靈和市場低效的范圍內充分發揮調控作用，而且調控的范圍也因國情不同而有差異，因此，我們不應不加分析地將稅收中性作為稅制建設的指導原則，而應結合我國國情充分發揮稅收應有的調控作用。

（四）稅制設計要有利于對納稅人經濟信息的收集和應用

優化稅制理論是以充分、對稱信息獲取條件下的理想稅制形態作為參照系，來探討現實中不充分、不對稱信息獲取條件下的稅制設置問題。它是從不充分信息的現實角度出發來研究稅制的，這既是現實優化稅制的真正出發點，也應該是我們在稅制改革時的首要出發點。因此，稅制的改革首先要考慮能否最大限度、最方便地獲取納稅人的信息，獲取的成本是否低廉，征管是否容易等等，否則一個難以獲取信息、稅收流失嚴重、征收成本過高的稅制是無法正常運行的，各個稅種的功能也無法充分發揮。

三、我國稅制改革的具體構想

（一）合理調整直接稅和間接稅，建立雙主體稅制結構模式

1優化流轉稅體系。（1）改革增值稅。改生產型增值稅為消費型增值稅，將固定資產購入時所支付的增值稅納入增值稅進項稅額的抵扣范圍，并允許一次性全部扣除，這樣不僅有利于企業加速更新設備和積極采用新技術，也有利于減少資源配置中的稅收扭曲、公平稅負。目前，在東北老工業基地的八個行業已經開始試行消費型增值稅，待總結經驗和時機成熟后，便可在全國范圍內全面實施消費型增值稅。同時，要拓寬增值稅的征稅范圍，將交通運輸業和建筑業并入增值稅的征收范圍，使增值稅的抵扣鏈條能夠順利連接。在保證財政收入的前提下，逐步降低稅率，以充分發揮稅收中性的作用。（2）改革營業稅。調整營業稅的征收范圍，按照新的《三次產業劃分規定》，將第三產業（主要是單環節經營的服務業），全部征收營業稅。同時簡化稅目稅率，以促進從事第三產業的各類企業平等競爭。但為了保持對某些行業的特殊稅收調節，可以對這些行業實行幅度比例稅率，其中奢侈性消費項目稅率還應當從高。（3）改革消費稅。調整征稅范圍。對酒精、汽車輪胎、護膚護發品等普通消費品停止征稅；對一些收入一般的消費者極少問津的高檔消費品、奢侈品和不利于資源、環境保護的消費品征稅，并課征高稅率，這不僅符合優化商品稅理論的原則，也能加強消費稅的調節力度。

2優化所得稅體系，增強其經濟調控功能。（1）統一內外資企業所得稅，并適當降低稅率，減輕企業稅負，使企業能在同一起跑線上，公平地展開競爭。稅收優惠應按照產業性優惠政策為主、區域性優惠政策為輔，間接優惠方式為主、直接優惠方式為輔的原則，把優惠的重點放在基礎產業、高新技術產業和環保產業，并采用加速折舊、投資抵免、特定扣除、虧損彌補等多種優惠方式，以促進企業技術改造和產品的升級換代，實現經濟模式和經濟增長方式的轉變。（2）改革個人所得稅。一是實行綜合和分類相結合的個人所得稅制。二是根據我國目前的經濟發展水平，調整個人所得稅的免征額，將納稅人界定為中等以上收入者。費用扣除項目應綜合考慮納稅人撫養子女、贍養老人的情況，以及子女受教育支出等因素，同時適當考慮納稅人配偶收入的情況，并設置費用扣除隨物價變動而相應調整的規范方法，以便更充分發揮個人所得稅的征管效率。三是健全個人收入監測辦法，逐步擴大征收范圍，拓寬稅基，加大收入分配調節力度，同時簡并稅率檔次，并適當調低最高邊際稅率，適度降低稅收負擔，更好地體現稅收的公平和效率。（3）開征社會保障稅。徹底取消各種社保的統籌收費，設立養老、失業、醫療、工傷、生育等保障項目，以雇員的工資總額為計稅依據，由單位和單位雇員按同一比例稅率共同承擔，個體經營者以其收入總額計稅。社會保障稅的開征，為財政實施轉移支付提供了穩固的資金來源，是配合個人所得稅調節收入分配的良好工具。

（二）規范稅費改革，進一步優化我國稅制

名目繁多的收費，嚴重侵蝕了稅基，不僅加重了納稅人的負擔，而且對經濟產生了極強的扭曲作用，不利于稅收公平和效率兩大目標的實現。因此，必須取締一切不合理的收費。對某些具有合理性但不宜改為稅的費，可繼續采取收費形式，但管理辦法和制度一定要加以完善，而且要盡可能轉為預算內的規費形式。對具有稅的性質的合理性的收費，加快創造條件改為開征新的稅種，如教育費附加改為開征教育稅。

（三）建立適應知識經濟發展的稅收制度

高新技術產業是知識經濟的支柱，它以知識、技術、智力等無形資產的投入帶動經濟高速發展，而中小企業則是個人創新和創業活動的主要載體。但現行的科技稅收政策不適應高新技術產業各個階段的發展要求，也無法有效地調動中小企業技術創新的積極性。因此，在稅制改革時，對高新技術的發展和中小企業的創建必須制定相應的稅收優惠，如中小企業創辦高新技術企業投資的稅收抵免；允許企業設立科研開發費用和風險準備金，并可在稅前扣除；加速先進設備的折舊等等，其實這些優惠政策的制定與企業所得稅稅收優惠的改革方向是不謀而合的。另外，要大力促進人力資本的形成。制定企業對科研人才培訓投入支出方面的優惠政策。對個人的專利收入免征個人所得稅。對因科技創新所獲得合法的個人高收入不采取稅收歧視，適用低的邊際稅率，這也是符合優化所得稅理論最高收入邊際稅率應下降的理論。

（四）建立實現可持續發展的稅收制度

稅收制度如何適應可持續發展戰略的要求在我國尚處于摸索階段，可考慮建立綠色環保稅，保護資源和生態環境，控制污染，使經濟與環境協調發展。環保稅在設計上要充分發揮稅收的引導和激勵作用，制定相應的稅收優惠鼓勵企業減少污染，進行綠色產品生產，提高環保生產技術，促進綠色產業的發展。

此外，在我國稅制改革配套措施方面必須做到：（1）合理劃分中央和地方的稅權。劃分稅權必須先科學界定各級政府的事權，使稅權與事權相適應。稅權的劃分和下放也必須通過憲法或建立相關法律加以固定，并制定健全的監督約束機制。（2）加強征收管理。稅務機關的征收管理能力對稅制改革能否順利推行十分重要，因此，強化征收管理能力也是稅制改革的一個重要組成部分。（3）抓住改革機遇，大力推進依法治稅。完備的稅收法律體系是依法治稅的前提條件，因此，稅制改革為依法治稅工作提供了良好的機遇。我們要充分把握這一機遇，把促進依法治稅的要求貫穿改革始終和改革的各個方面，以帶動全面的體制創新和制度建設，努力構建依法治稅的監督制約和保障體系，從體制和制度上徹底解決依法治稅方面存在的問題。

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