稅法學法律監管
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一、中國稅法學基本理論述評
（一）依法治稅理論
1.依法治稅的概念和內涵
所謂依法治稅，是指在依法治國的前提和條件下，通過稅收法制建設，使征稅主體依法征稅、納稅主體依法納稅，從而達到稅收法治的狀態。這一概念包含著以下豐富的內涵：
（1）表明了依法治國與依法治稅二者間的關系：前者是后者的前提和條件，后者是前者的有機組成部分和結果之一。依法治稅只有在依法治國的大背景下，并作為依法治國整體系統工程中的一個子系統工程，在與其他包括國家事務、經濟文化事業、社會事務等諸方面在內的法治子系統工程相互有機聯系、互相促進的過程中才能切實開展并深入進行。
（2）突出了依法治稅的核心內容和主要手段，即稅收法制建設。稅收法制建設本身就是一個包括稅法的立法、執法、司法和守法以及法律監督等在內的統一體，其內容亦極其廣泛和豐富。但需要指出的是，正如“法制”非“法治”一樣，“稅收法制”也不同于“稅收法治”。
（3）指出了依法治稅所要達到的基本目標-“征稅主體依法征稅、納稅主體依法納稅”和根本目標-“稅收法治”。根本目標包含基本目標，但不限于此，還包括良好的稅收法制建設等。
（4）將“征稅主體依法征稅”置于“納稅主體依法納稅”之前，突破了二者的傳統排序，表明了依法治稅的重點在于前者。
（5）表明了依法治稅和稅收法治二者間的關系：前者是手段，后者是目的；前者是過程，后者是狀態。
2.依法治稅理論的歷史回顧
依法治稅理論的歷史發展可以分為兩個階段。第一階段自國務院于1988年在全國稅務工作會議上首次提出“以法治稅”的口號開始。這一階段中，以法治稅主要是針對治理整頓稅收秩序而提出來的。隨著“依法治國”的方略先后被第八屆全國人大（1996年3月）和黨的十五大（1997年9月）認可和確定，1998年3月，國務院《關于加強依法治稅嚴格稅收管理權限的通知》，依法治稅的理論探討進入了全新的第二階段。從“以法治稅”和“依法治稅”無區別地混同使用到正式確定真正含義上的“依法治稅”，這一字之差，其意義如同從“以法治國”到“依法治國”、從“法制”到“法治”的一字變化一樣意義深刻、重大，反映了從“人治”到“法治”、從法律工具主義到法律價值理性的根本轉變，以及這一轉變在稅收和稅法領域中的深入體現。
依法治稅理論的探討是在依法治國和建設社會主義市場經濟體制的大背景中興起的。學者的研究大多只是限于對稅法基本理論，尤其是有關稅法的職能和作用的理論的簡單重復敘述，沒有能夠在深層次上展開新的理論探索。但也有學者從稅法基本原則的層面對稅收法治作了較為深入的研究。我們認為稅收法定主義（原則）是法治原則在稅法上的體現，與“罪刑法定主義的法理是一致的”（注：參見劉劍文主編：《財政稅收法》，法律出版社1997年版，第156頁；張守文：《論稅收法定主義》，《法學研究》第18卷第6期，第57、60頁；饒方：《論稅收法定主義原則》，《稅法研究》1997年第1期，第17頁。）；并進一步指出，稅收法定主義“還是現代法治主義的發端和源泉之一，對法治主義的確立‘起到了先導和核心的作用’（注：〔日〕金子宏：《日本稅法原理》，劉多田等譯，中國財政經濟出版社1989年版，第48頁。-原注。）”（注：饒方：《論稅收法定主義原則》，第17頁；參見張守文：《論稅收法定主義》，第58頁。）。
值得注意的是，有學者從以社會契約論為理論基礎而形成的公共需要論和交換學說出發，分析了長期支配我國“依法治稅”思想的理論根源-國家分配論的不足和傳統的“法治”、實則仍是“人治”的觀念對“依法治稅”思想的必然負面影響；主張用社會契約思想中的合理成分，即公民權利義務對等的思想來彌補國家分配論之不足（注：參見宋德安、邢西唯：《論“依法治稅”-從契約論角度看國家分配論之不足》，《人文雜志》1996年第1期，第62-66頁。）。這一深入的理論研究，觸及了依法治稅理論的思想根源，在某種意義上，為依法治稅理論作了正本清原的工作，是對傳統理論的一次重大突破。
（二）稅法基本原則理論
劉隆亨先生在其《中國稅法概論》一書中最早提出“稅法制度建立的六大基本原則”（注：參見劉隆亨：《中國稅法概論》，北京大學出版社1986年版，第73-75頁。）。1989年，有學者對西方稅法的四大基本原則，即稅收法定主義、稅收公平主義、實質征稅原則和促進國家政策實施的原則進行了介紹（注：參見謝懷拭：《西方國家稅法中的幾個基本原則》，載《以法治稅簡論》，第150-157頁。）。進入九十年代以來，有學者開始借鑒和參考西方稅法基本原則理論來研究、確立我國稅法的基本原則。到目前為止，僅從數量上看，我國學者對稅法基本原則的概括就有三原則說、四原則說、五原則說和六原則說等四種；且在同一數量原則說中，不同的學者對各原則的表述、概括又不盡相同。從表述的形式上看，又可大致分為兩類：一是沿用我國傳統的一貫表述，如“兼顧需要與可能”、“區別對待”、“合理負擔”等；二是直接借用西方稅法基本原則的表述。
綜觀我國稅法基本原則的理論研究，可以發現其中不少問題：1.把稅法或稅收的某些職能或作用當作稅法的基本原則，如“強化宏觀調控的原則”（注：以下各原則均引自各稅法學教材，不再一一標明出處。）、“確保財政收入的原則”等；2.把涉外稅法的基本原則作為稅法的基本原則，有以偏概全之嫌，如“維護國家主權和經濟利益，促進對外開放原則”等；3.混淆了“稅法原則”、“稅收立法原則”（注：此處“立法”指其動態上的意義，即法律的制定。）和“稅法制度建立的原則”等概念間的相互關系，稅法的基本原則貫穿于稅法的立法、執法、司法和守法以及法律監督等的全過程，有些原則，如“統一領導，分級管理原則”、“稅制簡化原則
”等只適用于其某一或某幾個環節，而不是全過程，不適宜作為稅法的基本原則：4.在歷史局限性影響下，將稅法的階段性要求當作稅法的基本原則，有些甚至違反了稅法的基本公平價值的精神，如“區別對待”等。
有學者對西方稅法的四大基本原則；稅收法定原則、稅收公平原則、社會政策原則和稅收效率原則作了較為系統的介紹，并較緊密地結合我國的實際情況論述了在我國應當如何批判性地對其加以借鑒和運用、乃至貫徹（注：參見劉劍文：《西方稅法基本原則及其對我國的借鑒作用》，《法學評論》1996年第3期，第20-24頁。）。筆者比較贊同這一做法，即在表述形式和基本精神方面直接借用西方稅法四大基本原則，但在具體內容上則根據我國實際情況賦予其新的內容，使其能夠切實符合我國實際。因為對借用西方稅法基本原則和沿用我國關于稅法基本原則的傳統表述這兩種方式進行比較，可以發現：第一，二者的基本精神其實是一致的，但前者的表述語言簡單、明了、直觀，概括性強，涵蓋面廣，彼此間沒有重復。事實上，后者中的許多原則可以相應歸入前者的各原則中，如“兼顧需要與可能”、“公平稅負、合理負擔”、“普遍納稅”等體現的是“稅收公平原則”：“貫徹黨的經濟政策”、“貫徹執行國家政策”等可包含于“社會政策原則”中：“稅制簡化”、“征稅簡便”、“簡便易行”、“征納方便”等說明了“稅收效率原則”。第二，西方稅法四大基本原則從內容上看也較全面、完整。如傳統原則理論中就很少看到體現“稅收法定原則”的表述；再如傳統原則理論一般只論及稅收的行政效率問題，而沒有涉及更重要的稅收的經濟效率問題。所以，筆者認為，應該批判地借用西方稅法基本原則理論來統一我國傳統原則理論比較混亂、不規范的局面，以便更好地指導稅收法制建設全過程的各個環節。
值得注意的是，有學者專文論述了“稅收法定主義（原則）”，指出，稅收法定主義“是民主原則和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現”，從而將稅收法定主義提到“具有憲法原則的位階”的重要地位（注：張守文：《論稅收法定主義》，第57、58-59頁。）；這些學者還較為系統地論述了稅收法定主義的基本內容，并分別從憲法和立法的角度闡述了稅收法定主義的完善問題（注：參見張守文：《論稅收法定主義》；饒方：《論稅收法定主義原則》。）。這一深入的理論研究為在我國稅法基本原則體系中確立稅收法定主義的核心原則地位起到了重要的、積極的推動作用。
（三）稅收法律關系研究
我國學者對稅收法律關系的研究在整體趨同的情況下又有細節上的不同，特別是近年來開始出現一些大大區別于以往的觀點，值得注意。
首先，在稅收法律關系概念的具體表述上，學者們各有不同，但所包含的基本內容要素又是大致相同的（注：多數學者意見大致相同的，不再一一表明出處；只對持少數意見或獨特見解者，標明出處。）：（1）由稅法確認和調整的，或符合稅法規范的。（2）國家和納稅人之間（在征納稅過程中）發生的，或在國家稅收活動中各方當事人之間形成的。前者將主體限定為“國家和納稅人”，將關系發生范圍限制在“征納稅過程中”有失全面，后者的表述更具概括性，更全面。（3）具有權利義務內容的，或以征納關系為內容的。與（2）同理，前者更合理。（4）社會關系。據此，可以將稅收法律關系的一般概念表述為：稅收法律關系是由稅法確認和調整的，在國家稅收活動中各方當事人之間形成的，具有權利義務內容的社會關系。另外，大部分學者都能正確區分稅收法律關系和稅收關系，更有學者對此作了進一步的分析。（注：參見劉劍文主編：《財政稅收法》，第174-175頁。）
其次，在稅收法律關系特征的總結上，主要有如下四點：（1）稅收法律關系中固有一方主體是國家或國家及其征稅機關。（2）稅收法律關系是一種財產所有權或支配權單向轉移的關系。所謂支配權主要是就國有企業作為納稅人時而言的。以所得稅為例，國有企業的應納稅所得和征稅機關就此征收的稅款，都屬于國家所有，稅款從國有企業向征稅機關轉移不過是同一所有人下支配權的轉移；財產所有權則是針對非國有企業的其他納稅人的。（3）稅收法律關系是一種單方面的權利或義務關系：即對征稅主體來說，享有單方面的征稅權利，對納稅主體來說，負有單方面的納稅義務。-這也是為什么征稅主體通常又稱為“權利主體”、納稅主體通常又稱為“義務主體”的原因之一（注：有學者對“納稅義務人”稱謂的原因作了較為深層次的剖析，認為“恰恰是這樣一個稱謂或概念，使得整個稅收法制難脫不幸的境地”。參見涂龍力等主編：《稅收基本法研究》，東北財經大學出版社1998年版，第129-135頁。）。但后來學者們逐漸意識到稅收法律關系中雙方主體應互享權利和互擔義務，只是二者享有的權利的性質不同，而義務關系在一般情況下又不對等：對征稅主體而言，其在制定稅收法規和進行稅收監督過程中，彼此間產生的稅收法律關系，其權利、義務合二為一，并以“職權”或責任的形式出現；至于納稅主體，則主要是依據《稅收征收管理法》等法律法規而享有一定的權利（注：參見張永福、孫靜：《納稅人的權利》，《法學雜志》1997年第1期，第31-32頁；劉劍文主編：《財政稅收法》，第178頁。）；還有學者專文論述了“納稅人的退還請求權”，對其產生基礎、具體實現及出口退稅領域的退還請求權問題進行了研究分析（注：參見首聞：《略論納稅人的退還請求權》，《法學評論》1997年第6期，第26-31頁。）。（4）稅收法律關系的產生以納稅人發生了稅法規定的行為或事實為前提。這一總結僅僅限定納稅主體可以引起稅收法律關系，而將征稅主體排除在外，也是欠全面的。
最后，在稅收法律關系的構成要素上，學者們的分歧較大。第一，在主體方面，一般分為征稅主體和納稅主體。對征稅主體的組成，大部分學者認為包括國家各級權力機關和行政機關及具體履行稅收征管職能的財政機關、稅務機關和海關；有的認為僅指國家行政機關（包括稅務機關、財政機關和海關）（注：參見孫樹明主編：《稅法教程》，第83-85頁。）；有的認為國家是嚴格意義上的征稅主體，而稅務機關是唯一的征稅主體（注：參見劉劍文主編：《財稅法教程》，法律出版社1995年版，第123頁、第175-177頁。），后又提出“征稅主體是包括國家各級政權機關與具體履行稅收征管職能的各級財政機關、稅務機關和海關兩個層次在內的統一體”的觀點（注：參見劉劍文主編：《財稅法教程》，法律出版社1995年版，第123頁、第175-177頁。）。對納稅主體的組成，大部分學者按所有制等標準劃分為國有（營）企業、集體企業、涉外企業（包括中外合資經營企業、中外合作經營企業和外資企業）、私營企業、行政機關和事業單位、個人等；有的按作用的不同，分為納稅人、代征人和協稅人（注：參見羅玉珍主編：《稅法教程》，第28-29頁。）；有的劃分為公民、法人和其他組織（注：參見孫樹明主編：《稅法教程》，第83-85頁。）；又有學者進一步將其規范為自然人、法人和非法人單位（組織），并按納稅義務不同，劃分為居民納稅人和非居民納稅人（注：參見劉劍文主編：《財稅法教程》，法律出版社1995年版，第123頁、第175-177頁。）。
我們比較贊同最后一種劃分方式，傳統的所有制劃分標準（包括前述區分財產所有權和支配權轉移的不同）在今天要求平等性、國際性的市場經濟條件下已失去了意義。
近來有學者認為，稅收法律關系是一個由三方主體間的三重關系組成的兩層結構：第一層面上是國家分別與納稅人和稅務機關所發生的兩重法律關系，第二層面上是發生在國家稅務機關與納稅人之間的稅收征納關系（注：參見涂龍力等主編：《稅收基本法研究》，第127-129頁、第108-112頁、第115-124、143-156頁。）。我們比較贊同這一觀點。因為：其一，它涵蓋了稅收法律關系中涉及的三方主體，并以其相互關系設計了一個有機的結構，對各方主體所處地位及其權利義務作了一個深刻且恰如其分的分析；其二，它可以有效地統一我國學者關于稅收法律關系主體劃分標準混亂的局面；其三，這些學者尤其是認識到了以往忽視的、但其實是最深層次的國家和納稅人之間的權利義務關系，從而將稅收法律關系研究推向了一個更為廣闊的理論背景。當然，這一觀點還有需要改進完善之處：第一，盡管這些學者認為在稅收基本法中只宜規定狹義的稅務機關（注：參見涂龍力等主編：《稅收基本法研究》，第127-129頁、第108-112頁、第115-124、143-156頁。），但實際上具體履行稅收征管職能的是包括財政機關和海關等在內的廣義的稅務機關，應當將它們也包括在稅收法律關系的主體中。第二，通常所說的國家權力機關和行政機關在這一兩層結構中處于何種地位，亦或根本排除在外？筆者認為，可以對稅收法律關系中各方主體再作進一步的分類，如以“有關國家機關及其工作人員”作為聯結“國家”和“納稅人”的中間主體，包括“國家各級權力機關和行政機關及其工作人員”（第一層次）和“廣義的稅務機關及其工作人員”（第二層次）兩個層次在內，從而形成一個完整的稅收法律關系主體體系。第三，這一包括了憲法因素、行政法因素和民法因素等在內的“稅收法律關系”是否已突破了稅法的范疇？第四，倘以這一有關稅收法律關系的觀點為核心，如何修正稅法基本理論的其他部分，如稅法的概念、稅法的基本原則等？以上這些問題尚有待于進一步深入、細致的理論研究。
第二，在客體方面，學者們意見比較統一的是包括“物和行為”。至于有的學者又將物分為“貨幣和實物”，甚至將諸如“稅收指標”、“稅收管理任務”等也包括在內，我們認為無此必要。
第三，在內容方面，學者們也是仁智各見，從各自觀點出發對稅收法律關系的權利義務內容作了不盡相同的總結概括及表述，我們在前面有關稅收法律關系的特征述評中已有論及，此處不再重復。同樣，倘以“稅收法律關系兩層結構說”重新詮釋其權利義務內容的話，勢必產生極大甚至根本性的變化。（注：參見涂龍力等主編：《稅收基本法研究》，第127-129頁、第108-112頁、第115-124、143-156頁。）
其實，以上各方面都共同涉及到一個根本性的問題，即稅收法律關系的性質：權力關系還是債務關系。日本稅法學者金子宏認為不能將稅收法律關系單一地界定為權力關系性質或債務關系性質，但其基本的和中心的關系仍為債務關系，是一種“公法上的債務”。（注：參見〔日〕金子宏：《日本稅法原理》，第18-21頁。）
以前我國學者都是按“權力關系”性質單一、片面地理解和分析稅收法律關系；現在有學者認為稅收實體法法律關系性質的重心是債務關系，稅收程序法主要以國家行政權力為基礎，體現權力關系的性質（注：參見許建國等編著：《中國稅法原理》，武漢大學出版社1995年版，第66-71頁。）。從這一觀點出發，再輔之以“稅收法律關系兩層結構說”，就能從根本上解釋稅收法律關系中三方主體的地位及其相互關系，尤其是國家與納稅人之間的權利義務關系，從而給稅收法律關系理論帶來徹底的變革。已有學者作出了初步的理論嘗試，如稅收法律關系的平等性問題（注：參見陳少英：《試論稅收法律關系中納稅人與稅務機關法律地位的平等性》，《法學家》1996年第4期，第68-72頁；涂龍力等主編：《稅收基本法研究》，第135-143頁，該書認為，從廣義上說，不僅稅務機關與納稅人的法律地位是平等的，國家與納稅人之間也是平等的。）。我們認為，單就稅收征納關系而言，稅收利益只是國家憑借政治權力從納稅人手中征收到稅務機關的單向流動，顯然是不平等。但是如果我們將征納稅行為作為國家財政收入整個財產流轉過程中的一個基本環節，將其置于“國家和其人民（納稅人）相互間權利義務關系”的最深層次的理論空間中，運用社會契約思想中的合理因素去分析的話，就會發現：國家征稅是以人民同意為前提的，而稅收收入最終又被用于為人民提供公用事業或公共物品，因此稅收法律關系中國家與納稅人、稅務機關與納稅人之間又是平等的。這樣，我們就從稅收法律關系不平等的形式中發掘到了其平等的內涵。
（四）稅收立法研究
對稅收立法（注：此處“立法”包括兩面意義：一為“靜態”之法律規范；二為“動態”之法律制定。）問題的研究一般都是從現狀分析和完善構想兩個方面來進行的。
在現狀分析方面，學者們在不同的時期對各時期的稅收立法現狀作了各種不同的總結、概括。我們認為，可以將稅收立法最主要的問題表述為一點，即“稅收立法結構不合理”；并且可以從相互密切聯系著的幾個方面來對該點所包含的內容加以理解：（一）從立法之動態意義-法律制定的角度看，表現為稅收立法體制之不合理，集中體現在稅收立法權限的劃分不明確，具體包括：（1）最高權力機關與最高行政機關之間稅收立法權限劃分不明確，前者未充分行使稅收立法權且對后者行使稅收立法權缺乏必要的監督；后者之立法權為固有的行政立法權或授權的委任立法權，其性質與范圍均未定，且大部分研究都認為后者“過分”地行使了稅收立法權。（2）稅收立法權全部集中在中央，不盡合理。依我國現行稅收立法和征管體制，所有稅種的立法權均集中在中央：除屠宰稅、筵席稅、牧業稅的管理權下放給省級地方政府外，其他稅種的管理權也集中在中央。地方無法根據本地區經濟發展水平、資源狀況等實際情況開征地方稅種，不利于地區經濟的靈活發展；另一方面，也帶來了諸多的以“費”之名義而收“稅”的不合理做法。（二）從立法之靜態意義-法律規范的角度看，表現為稅法體系結構不合理。現行稅法體系以大量的稅收行政法規為主，而稅收之征納事關納稅人（公民）最基本的權利義務，應由“法律”定之，故有違于稅收法定主義的基本原則。（三）從法律的效力及其權威性等其他方面來看，則表現為稅法的整體效力層次低，權威性和穩定性較弱等。總之，最根本的還是稅收立法體制不合理，后兩方面都是其必然導致的結果。
在完善構想方面，學者們的研究也具有很大的趨同性，主要可歸納為以下幾大方面：（一）完善稅收立法體制。稅收立法體制之完善首先應當有賴于國家整個立法體制的改革和完善；其次應當從縱向和橫向兩個方面來完善，即在縱向效力從屬關系上合理、適度劃分中央與地方稅收立法權限，在橫向協作分配關系上合理劃分權力機關與行政機關之間稅收立法權限（注：參見劉劍文、李剛：《試論我國稅收立法體制之完善》，《稅務研
究》1998年第6期，第63-64頁。）。（二）完善稅法體系。主要包括：1.制定《稅收基本法》。《稅收基本法》作為統帥各單行稅收法律法規的母法，在整個稅法體系中應居于核心地位，其制定意義之重大，學者們已達成共識，并分別從不同的角度對《稅收基本法》的指導思想、特征、立法模式之選擇、重點問題及其基本框架進行了闡述（注：參見杜萌昆：《關于對制定稅收基本法問題的研究》，《稅務研究》1995年第12期，第33-35頁；林雄：《起草稅收基本法總則需要考慮的若干問題》，《深圳特區法制》1996年第2期，第21-24頁；劉隆亨等：《制定我國稅收基本法應具備的特征》，《法學雜志》1997年第1期，第10-11頁；劉劍文、熊偉；《也談稅收基本法的制定》，《稅務研究》1997年第5期，第21-25頁；涂龍力等主編：《稅收基本法研究》。）。2.完成某些稅種法的立法程序，使其立法層次由稅收行政法規上升為法律，增強稅法的權威性和穩定性。3.在具體稅種法方面，主要包括統一企業所得稅法，制定《證券交易稅法》、《社會保障稅法》和《遺產稅法》以開征上述稅種。（三）完善稅收征管體制。主要包括：1.普遍建立納稅申報制度、稅務制度和稅務稽查制度，從而形成“申報——稽查”三位一體和“納稅人—辦稅機構—稅務機關”三方相互制約的稅收征管體制。2.強化稅務執法和司法功能。有學者就提出要制定專門的《稅務違章處罰法》和《稅務行政復議和訴訟法》等（注：參見湯貢亮：《關于推進稅收立法體系的思考》，《稅法研究》1997年第1期，第11-15頁。）；以及設立專門的稅務警察，但在是否有必要設立專門的稅務法院和稅務檢察院的問題上存在著爭論。（注：參見王景：《關于建立稅務法院、稅務律師和稅務警察的探討》，《稅法研究》1997年第1期，第36-39、43頁；涂龍力等主編：《稅收基本法研究》，第214-240頁。）
（五）稅法的分類
我國學者對稅法的分類的意見不很統一，主要有如下四種：1.按征稅對象不同，劃分為流轉稅法、收益（所得）稅法、財產稅法、行為稅法四大類（或加上資源稅法共五大類）；2.按各級政府對稅收管理權的不同，分為中央稅法與地方稅法兩類（或加上中央和地方共享稅法共三類）；3.按照稅法調整對象-稅收關系內容的不同，分為稅收實體法和稅收程序法兩類（或加上稅收權限法共三類）；4.按稅收法律關系的主體或稅法制定的主體和適用范圍不同，分為國際稅法和國內稅法。
上述第一種實際上只是對稅收實體法的分類，且以四類為宜。因為資源可以被認為是財產之特定種類，故資源稅法可歸入財產稅法中。第二種分類方法仍僅是對稅種，即稅收實體法的分類，而不能認為是對稅法的分類。實際上按照其分類的思路，可以以稅收立法權限或法律效力的不同為標準，把稅法分為有關稅收的憲法性規范、稅收法律、稅收行政法規、地方性稅收法規和國際稅收協定等，也即以稅法的法律淵源為其分類方式之一。在第三種劃分方法當中，實體法和程序法二者在邏輯劃分上已經是周延、嚴密的一對相應范疇，在同一層次上是否還存在除二者以外的權限法？筆者認為，這種劃分方法實際上將稅收程序法狹義化為稅收征收管理程序法，而把稅收權限（程序）法排除在廣義的稅收程序法之外。關于第四種劃分方法，我們將在第（七）部分專門論述。筆者以為，從一國稅法體系構成方式的角度，按照是否具有涉外因素的標準，把稅法劃分為涉外稅法和非涉外稅法更合適。
（六）主體稅種法
主體稅種法的確定對于稅法結構而言是一個非常重要的問題。但對這一問題的回答從根本上與其說是一個稅法學問題，不如說是一個稅收經濟學上的問題。因為主體稅種法的確定完全取決于稅制結構中主體稅種的選擇。稅法的作用就在于使從稅收經濟學角度作出的選擇以法律形式予以確定和保障。
有學者指出了我國目前無償性財政收入或整體稅收增長過分倚賴流轉稅以及流轉稅收入占稅收總額和財政收入的比重過高的種種不合理之處，認為必須強化直接稅（所得稅）的主體稅種地位；在流轉稅和所得稅兩稅并重的基礎上協調兩稅的合理比例關系，或稱“重塑雙主體稅制體系”（注：參見許建國：《重塑雙主體稅制體系》，《涉外稅務》1997年第7期，第22-24頁；李欣：《從國民收入分配格局看跨世紀的中國稅制》，《涉外稅務》1997年第6期，第17-18頁；白景明：《加強直接稅體系建設應成為稅制結構改革的重點》，《涉外稅務》1996年第10期，第23-25頁。）。
也有學者從主體稅種選擇的決定因素即稅收職能（財政職能）、經濟發展水平的制約和稅收政策目標等三方面論證了我國現行稅制中主體稅種宜選擇流轉稅，所得稅宜為輔助性稅種；但同時指出要適當控制流轉稅的規模，防止比重過大，并注重所得稅稅源的培植，逐步提高所得稅比重（注：參見史玲、陶學榮：《試析我國主體稅種的選擇》，《財金貿易》1997年第4期，第24-26頁。）。還有的學者則從西方國家在生產資料私有制基礎上實行與資本主義按資分配對接的、以個人所得稅為主體稅種的稅制結構的必然性，和我國以社會主義公有制為基礎的、以按勞分配為主體的分配制度與以個人所得稅為主體稅種的稅制結構的不相容性兩個角度更進一步論證了個人所得稅不可能成為我國的主體稅種。（注：參見葉子榮、陳文梅：《個人所得稅不可能成為我國的主體稅種》，《財經科學》1997年第6期，第56-58頁。）
我們認為，從目前情況而言，流轉稅為主體的現狀仍將持續相當長一段時期；但從發展來看，流轉稅與所得稅以合理的比例關系共同構成我國稅制結構的雙主體稅種似乎是不可避免的趨勢。因此，我國應當建立以流轉稅法和所得稅法為主體的復稅制實體稅法體系。實際上從我國稅法現狀來看，所得稅法的法律淵源多為稅收法律，而流轉稅法則都為稅收行政法規，所得稅法的整體效力層次與權威性均要高于流轉稅法。這從一個側面說明立法的重點及導向都在于所得稅法上。
（七）國際稅法的基本理論
1.國際稅法的概念和基本特征
有關國際稅法的概念和基本特征理論最核心的問題就是國際稅法的調整對象。我國學者對此歷來持廣義說觀點，認為國際稅法不僅調整國家間的稅收分配關系（狹義說觀點），還調整國家與跨國納稅人間的稅收征納關系。基于此，我們認為，國際稅法是調整國家涉外稅收征納關系和國際稅收分配關系的法律規范的總和，簡言之，就是調整國際稅收關系的法律規范的總和。
從以上概念，我們得出國際稅法的基本特征主要是：
（1）調整對象方面。國際稅法的調整對象是國家與涉外納稅人之間的涉外稅收征納關系和國家間的國際稅收分配關系。二者雖然作為一個整體成為國際稅法的調整對象，但在整體內部，二者間的關系與地位又有不同。首先從國際稅收關系的形成來看，涉外稅收征納關系的出現早于國際稅收分配關系的產生，后者是以前者為前提而導致的必然結果。所以，我們在表述上總是把涉外稅收征納關系放在前面。其次從關系的本質來看，一國的涉外稅收征納關系與非涉外稅收征納關系并無本質不同；而國
際稅收分配關系則從根本上促進了國際稅法的最終形成并成為其區別于國內稅法的根本特征。
（2）客體方面。我們認為，國際稅法的客體包含著具有遞進關系的兩個層面的內容。
第一層面是國際稅法中的征稅對象。目前存在狹義說和廣義說兩種觀點。狹義說認為國際稅收分配關系主要發生在所得稅上，在某些國家，也會發生在財產稅和遺產稅上。所以，國際稅法的客體就是跨國納稅人的跨國所得。而關稅法等流轉稅法不包括在國際稅法中（注：參見高爾森主編：《國際稅法》，法律出版社1993年第2版，第8-9頁。）。廣義說則認為除了狹義說所涉及的稅種法外，關稅法等涉外性流轉稅法也包括在國際稅法中（注：參見王傳綸主編：《國際稅收》，中國人民大學出版社1992年版，第13-16頁。）。我們主張廣義的國際稅法客體說。因此，從這一層面的意義上，國際稅收法律關系的客體不僅包括跨國所得，還包括財產稅、遺產稅以及關稅等涉外性流轉稅稅種的征稅客體，即涉外性的特定財產、遺產以及進出口商品流轉額等。
第二層面的客體是在國家間進行分配的國際稅收收入或稱國際稅收利益。正因為在國家間進行分配的國際稅收利益直接來源于各國對其涉外稅種的課征，我們才認為后者作為第一層面的客體與前者作為第二層面的客體間存在著遞進關系，從而共同構成國際稅法的雙重客體。學者們往往容易忽視第二層面的客體，但與其說各國締結國際稅收協定的目的在于劃分對某一跨國征稅對象的征稅主權，不如說其實質目的在于分配從征稅對象上可獲得的實際的稅收利益。故國際稅收利益是潛在的、能夠從深層次上反映國際稅收法律關系本質的客體層面。而且，國際稅法的雙重客體及其遞進關系與前述國際稅法的雙重調整對象及其相互關系也是緊密聯系、互相對應的。
需要單獨加以說明的是，我們使用的“涉外納稅人”和“國家與涉外納稅人間的涉外征納關系”的表述，與目前國內其他學者使用的“跨國納稅人”和“國家與跨國納稅人間的稅收征納關系”的表述有所不同。因為我們主張國際稅法客體的廣義說，所以仍舊使用“跨國納稅人”和“國家與跨國納稅人間的稅收征納關系”的表述就未免有失偏頗，不足以涵蓋廣義的國際稅法客體說所涉及的全部稅種。
（3）主體方面。國際稅法的主體，從其在國際稅收法律關系中所處的地位來看，可以分為國際征稅主體、國際納稅主體和國際稅收分配主體；從主體的表現形式來看，有國家、國際組織、法人和自然人。目前，國內幾乎所有國際稅法學者都將國際稅法的主體分為國家和跨國納稅人（包括自然人和法人）兩種。我們不同意這種劃分方法，其理由與前述使用“涉外納稅人”等表述的理由是一致的。很顯然，基于獲得跨國收入的跨國納稅人不足以涵蓋涉外稅收征納關系中的所有納稅主體。
（4）法律規范方面。學者們關于此點的意見比較一致，都認為國際稅法的法律規范具有多樣性的特征，既包括國際法規范，又包括國內法規范；既包括實體法規范，又包括程序法或沖突法規范。此外，國際稅法中實體法規范和沖突法規范的并存還決定了其在調整方法上必然具有“兼備直接調整和間接調整方法”的特征。
（5）基本原則方面。應當區分涉外稅法的基本原則和國際稅法的基本原則。前者主要是從單個主權國家自身的立場出發，后者則更注重于兩個或兩個以上平等的主權國家之間的關系。在涉外稅法的立法原則問題上，學者們的觀點比較一致，認為主要包括三條：①維護國家主權和經濟利益；②堅持平等互利；③參照國際稅收慣例。
關于國際稅法的基本原則，學者們的意見也較統一，認為主要有兩條：①國家稅收管轄權獨立原則；②公平原則。不足之處在于對公平原則的總結概括有失全面，或認為僅是指“國際稅收分配關系中的平等互利原則”（注：陳安：《國際稅法》，鷺江出版社1988年版，第16-18頁；參見羅曉林、譚楚玲編著：《國際稅收與國際稅法》，中山大學出版社1995年版，第174-175頁。），或僅指“征稅公平原則”（注：高爾森主編：《國際稅法》，第10-11頁。）。
筆者認為，與國際稅法的雙重調整對象和雙重客體相適應，國際稅法的公平原則也應包括兩方面，即國際稅收分配關系中的公平原則（簡稱“分配公平原則”）和涉外稅收征納關系中的公平原則（簡稱“征納公平原則”）。分配公平原則是指各個主權國家在其稅收管轄權相對獨立的基礎上平等地參與對其相互之間稅收利益分配問題的協調過程，最終達到既照顧各方利益，又相對公平的解決結果；實質就是平等互利，是國際經濟法的平等互利原則在其部門法-國際稅法中的直接體現。征納公平原則具體包括橫向公平和縱向公平兩方面。
2.國際稅法與稅法、涉外稅法間的關系
在國際稅法與稅法、涉外稅法間的關系上，我國學者持有不同觀點，歸納起來主要有兩大類：（1）按照稅法的主體和適用范圍不同，將稅法分為國內稅法和國際稅法，這是最普遍的觀點。其中又分為兩種。一種主張涉外稅法是國內稅法的一部分，不屬于國際稅法（注：參見孫樹明主編：《稅法教程》，第13-14頁。）；同屬此種但又稍有不同的觀點認為，國家稅法按其實施范圍可分為國內稅法和涉外稅法，涉外稅法是國際稅法產生的基礎，但又在法律關系主體、制訂者與實施方法、規范的形式和內容等方面區別于國際稅法（注：參見鄧建煦、劉文珠：《涉外稅法與國內稅法、國際稅法的比較》，《政治與法律》1988年第5期，第40-42、45頁。）。這一觀點實際上是采國際稅法狹義說的。另一種則認為涉外稅法既是國內稅法的一部分，又是國際稅法的法律淵源之一，大部分國際稅法學者都持這一觀點（注：參見嚴振生：《稅法新論》，第35-36頁；嚴振生編著：《稅法理論與實務》，中國政法大學出版社1994年版，第34-35頁；許建國等編著：《中國稅法原則》，第19-21頁；以及各國際稅法學教材和著作。）；這也是目前的主流觀點。（2）按稅法的適用范圍劃分為國內稅法、涉外稅法、國際稅法、外國稅法等，并認為它們彼此之間是相互聯系并可以相互轉化的（注：參見劉隆亨：《中國稅法概念》（第三版），第64頁。）。這種分類方法的偏誤在于所劃分的稅法的制定主體不統一，對國內稅法和涉外稅法而言，其所劃分的是單個主權國家的稅法；對國際稅法而言，針對的是兩個或兩個以上彼此間具有國際稅收分配關系的國家；對外國稅法，又是從單個國家與除其之外的其他所有國家間的關系來說的。
產生上述分歧的原因有三：一是所劃分的稅法的制定主體不統一；二是概念表述的方式及含義不統一，有的含義一致但表述不同，有的表述一樣但含義卻相左；三是對國際稅法的理解不一致，有的持狹義說，有的持廣義說。因此，我們可以有的放矢，在界定稅法、涉外稅法和國際稅法三個基本概念的內涵和外延的過程中明確其相互關系：
（1）稅法是指一國所有有關稅收的法律規范，從法律淵源看，包括該國國內稅法（具體又有稅收憲法性規范、稅收法律、稅收行政法規、地方性稅收法規等）和該國締結和參加的國際稅收協定（是國際稅收條約和其他國際條約中有關稅收條款的統稱）以及該國承認和接受的國際稅收慣例等，還有
相應效力等級的其他法律法規中有關稅收的條款。（2）涉外稅法是指一國國內稅法中具有涉外因素的稅收法律規范，包括涉外稅收實體法和涉外稅收程序法等，其和所對應的非涉外稅法的交叉部分即為既適用于涉外納稅人又適用于非涉外納稅人的稅收實體法（如《個人所得稅法》等）和稅收程序法（如《稅收征收管理法》等），也就是所謂的“相對的涉外稅法”（注：參見張勇：《國際稅法導論》，中國政法大學出版社1989年版，第3頁。）。（3）國際稅法是調整國家涉外稅收征納關系和國際稅收分配關系的法律規范的總稱。既可以針對單個國家而言，包括該國的涉外稅法、該國締結和參加的國際稅收協定以及該國承認和接受的國際稅收慣例等；此時，稅法完全包括國際稅法，因為一國國際稅法之正式法律淵源必同時亦為該國稅法之法律淵源。國際稅法也可以針對兩個或兩個以上國家而言，包括各國的涉外稅法、各國締結和參加的國際稅收協定以及各國承認和接受的國際稅收慣例等；此時，國際稅法和其中任一國的稅法是交叉關系，其所交叉部分即為“該國的國際稅法”（注：有的學者認為，國際稅法的“國別性”相當明顯，與其稱之為“國際稅法”，不如稱之為“某一國的國際稅法”。參見何江主編：《法學知識》，群眾出版社1985年版，第387頁。）。在上述兩種情況下，都存在著一國國內稅法與國際稅法的劃分，其所交叉部分為“該國的涉外稅法”。
以上是就部門法的角度而言的，從部門法學的角度來看，稅法學應完全包括國際稅法學，因為法學研究的范圍必然大大超過具體部門法的法律規范的內容。同理，國際稅法作為一個部門法和國際稅法學作為一門法學學科也是不同的，后者的研究范圍大大超過前者法律體系所包括的內容。（注：參見劉劍文主編：《國際稅法》，北京大學出版社1999年版，第16頁。）
二、中國稅法學研究存在的問題與展望
（一）稅法學研究存在的問題及其原因
目前我國稅法學研究存在的問題主要表現為：（1）研究成果少；研究質量不高，效益差；研究結構不合理，各部分內容比例失調。如中國稅法學的四大組成部分中，外國稅法學和比較稅法學的比重畸輕；國內稅法學看似成果頗多，但一抽去與其他部門法相結合研究的部分，二將重復研究的因素考慮在內，實則在基本理論等方面的研究仍很不夠。因此，從整體上說，不能單純追求研究成果之多，而應注重提高研究質量和效益，同時在整體推進的基礎上注意保持各部分內容研究的合理比例，使稅法學成為一個內部結構有機、外部聯系協調，健康發展的學科。（2）研究的學術獨立性差，幾乎所有的研究都是亦步亦趨圍繞著“稅制改革”進行。一方面固然是由于我國稅收立法滯后的原因造成的，每次“稅改”都因主觀和客觀條件的限制而難以“徹底”，總留有“后遺癥”，故使得學者們的研究也隨之表現出很強的“承繼性”，只是在問題的程度和完善的具體措施上稍有變化。另一方面也暴露出我國稅法學研究之不足，固守現行立法進行規范分析、注釋研究，重復研究現象嚴重，少有突破創新。（3）研究層次淺，注重制度研究，但缺乏法理探索，基本理論研究不夠，致使欠缺法理基礎的制度研究始終無法深入，理論和實踐未能達到有機合理的結合。
由問題入手，探究其原因，我們可以化繁為簡地總結為三大原因：一是必然的歷史原因。二十世紀的中國法學研究自三十至四十年代起步后，遭受了五十至六十年代的挫折，在七十年代以后才進入現代法學的復興和發展時期（注：參見張少瑜：《二十世紀中國法學的回顧與前瞻學術研討會綜述》，《法學研究》1997年第5期，第157頁。）。而其中稅法學研究更是晚了近十年，從八十年代中期才開始產生發展。研究起步晚、研究時間短、研究人員少且力量分散是造成目前稅法學研究不充分、不全面的不可忽視的客觀原因之一。
二是研究方法的原因，或者說沒有處理好稅法學與其他學科之間的關系。首先，就表現在稅法學和稅收學之間的關系上。從稅法學研究整體及其發展過程來看，稅法學研究長期過分依附于稅收學研究，致使其自身“法性”不強。這并非否認稅法學研究對稅收學應有的借鑒和參考態度，但二者畢竟是分屬于法學和經濟學兩個性質不同、具有相對獨立性的學科，僅僅從稅收學的角度研究稅法問題不可避免地會受到學科局限性的影響。因此，應當是從稅法學自身出發，在研究過程中合理借鑒和參考稅收學的內容，而不是從稅收學的角度出發去發展稅法學；或者說應當真正地從法的角度來研究稅的問題。其次，還表現在稅法學與其他學科之間的關系問題上，如與法理學、憲法學、民法學、行政法學、刑法學、訴訟法學、國際投資法學、沖突法學等。換言之，很多學者在研究問題時具有學科狹隘性，就稅法論稅法，而沒有將其放在與他學科的廣泛聯系中或是更廣的理論背景中加以分析。比如稅收立法體制問題，學者們提出了許多對其加以改善和進一步發展的建議，但卻難能將其置于國家整個立法體制的大環境中進行考慮，看其是否配套、同步，表現出不合理的“部門法學保護主義”。
三是稅法學研究人員的知識結構問題。盡管如前所述，但研究稅法學不能不懂稅收經濟學，否則同樣難以將稅法學研究深入下去。因為無論如何，經濟與法的辨證關系是貫穿于法學研究的各個領域、各個層面的，作為經濟法中宏觀調控法的重要組成部分的稅法尤其如此。而這恰恰是目前我國相當一部分稅法學研究人員自身暫時的缺陷。此其一。其二，既是法學研究，就必須要有扎實的法理學基礎，稅法學研究當然也不例外，否則也會是制約其自身發展的一大障礙，而這也是我國稅法學研究人員不大重視或容易忽視的內容。當然，致力于邊緣學科和結合學科研究的學者還應當對其他相關學科有所研究。其三，專門研究稅法學基本理論的學者，必須同時對稅法學四大組成部分的研究情況有所了解；同理，專攻于稅法學各個專門領域的研究人員，不僅應當從整體上把握稅法學研究狀況，還應當掌握稅法學其他部分研究內容的信息。而目前我國稅法學研究人員在這一方面做得還很不夠，如研究國內稅法學的學者不學習外國稅法學的有關內容，就無法通過比較稅法學的方式來發展自己的研究；只研究外國稅法學，而不了解國內稅法學，其研究的現實意義就無法體現，也就無從開展比較稅法學的工作了；而比較稅法學研究則是在對其他部門都有一定程度的研究的基礎上才可能開展的。再比如國內稅法學者不知國際稅法學為何物，國際稅法學法者難得涉足于國內稅法學，都很難將研究工作全面、深入地進行下去。所以，稅法學研究人員必須加強對稅法學各個組成部分研究內容的橫向了解及其總體認識。總之，雖然“術業有專攻”，但必須是建立在研究人員合理知識結構的基礎上，否則就是“不識廬山真面目，只緣身在此山中”了。
（二）稅法學研究之展望
對未來中國稅法學研究趨勢的展望，既要著眼于解決現實問題，又要保持甚或進一步發掘研究的理論性。因此，我們認為，在研究方式方法上，未來的稅法學研究將呈現如下三大趨勢：
一是初步形成研究規模，提高研究效益，“把現有比較分散的、小規模的研究轉化為方向明確有規模效益的研究”（注：劉隆亨：《中國稅法學研究會籌備工作的報告》，《稅法研究》1998年第4期，第3頁。）。這就需要：1
.充分發揮現有稅法學科研部門和機構的研究力量，集中、分工、合作進行專題研究，避免重復研究，發揮理論研究的超前性，進行制度創新。2.在科研成果的發表方面，筆者建議參考《民商法論叢》等的作法，創辦《稅法論叢》，克服一般刊物只能發表較短論文的弊端，使深入、細致的研究成果能夠及時、集中地得到發表，也可以在稅法學研究領域中起到指導方向的領導帶頭作用。3.擴大稅法學教育規模，提高教育效益，充分發揮正規法學院系培養稅法人才的功能和作用，一方面主要通過研究生教育培養稅法學研究的后繼力量，另一方面主要通過本科生教育向稅務戰線輸送真正懂稅法的專業人才，同時對稅務實踐人員進行再培訓，注重培養稅法人才在稅法立法和執法中的“法律評價觀念、人文觀念、系統觀念、自然觀念和目標觀念”等五種觀念（注：參見吳志攀：《稅法立法與執法中的五個觀念》，載《稅法論文匯編》（一），第1-6頁。）。總之，須通過后天之努力補先天之不足，加快研究進程，改變理論與實踐不相符的不合理現狀，推動中國稅法學的發展。
二是加強多學科研究，拓展研究的理論背景。首先，是稅法與法理學間的關系。稅法基本理論問題實際上都是一些法理學問題，因此我們在此提出開展“稅法的法理學研究”，把稅法的基本理論及其研究條理化、體系化和規模化。一方面，把法理學的一般理論引人到稅法研究中，如作為法的基本價值的“公平與效率”在稅法中的具體體現，在新的市場經濟條件下二者含義的重新界定和二者間關系的重新建構，除此之外，稅法還具有那些價值，能否構建起稅法的價值體系，這樣就把稅法的基本原則的理論研究上升到價值的層面上來了。再如在市場經濟條件下對稅法的地位、功能和作用等的重新界定等等。另一方面，從稅法學自身出發，尋求其法理基礎，如稅收和稅法的起源、原因、性質，其中各方主體間相互關系的法理分析等等。由此設計和奠定稅法學完整的法理學基礎，為具體制度的研究提供理論依據和前提。
其次，是稅法與民法間的關系。曾有學者專文探討了稅款的優先權問題，認為西方民法中將稅款作為特種債權的概念并不科學，不宜以獨立的、專門的擔保物權來確定稅款相對于其他擔保物權的優先性；同時建議我國立法應借鑒和參考德國和我國臺灣地區的作法，以單行法規定稅款的優先權，并使之優先于擔保物權（注：參見董開軍：《論工資、稅款的優先權問題》，《政治與法律》1992年第3期，第20-22頁。）。后有學者提出了不同的意見，認為稅收僅享有“一般優先權”，即稅收權利作為債權，其行使劣后于抵押權、留置權等擔保物權；而稅收權利作為公法上的債權，又優先于私法上的一般債權，即優先于那些不存在擔保物權的債權。該學者還認為，僅僅局限于稅法領域或公法領域是很難對稅收的一般優先權問題全面認識的，甚有必要從不同角度、不同領域展開研究（注：參見張守文：《論稅收的一般優先權》，《中外法學》1997年第5期，第42-48頁。）。這從一個方面說明了稅法學研究對他學科研究領域的輻射性及其理論背景的不斷拓展。還有的學者認為“稅法與民法相通之處甚多”；并結合法理分析和現行立法規定，從“稅法對民法債權保障制度的移用”的角度，論述了稅收債權的保全（包括稅收債權人的代位權和撤銷權）和稅收債權的特別擔保（包括貨幣擔保、納稅擔保人的保證和抵押及質押）等問題。（注：參見楊小強：《論稅法對民法債權保障制度的移用》，《中外法學》1998年第2期，第43-46頁。）再次，是稅法與行政法之間的關系。有學者提出“稅權”的概念：即由國家主權派生出的、國家對稅擁有的取得權（課稅權）和使用權（支出權）；而納稅者享有的對稅權進行民主化管理的權利稱為“納稅者基本權”（注：參見陳剛：《稅的法律思考與納稅者基本權的保障》，《現代法學》1995年第5期，第14-16頁。）。后又有學者將“稅權”定義為“是國家為實現其職能，取得財政收入，在稅收立法、稅款征收、稅務管理等方面的權力和權利”，包括立法稅權（也稱稅收立法權，又包含中央立法權和地方立法權）和執法稅權（也稱稅收執法權，又包含稅款征收權和稅務管理權）；并明確指出“稅法是公法，稅權屬于公權”（注：參見趙長慶：《論稅權》，《政法論壇》1998年第1期，第74-81頁。）。前一學者正確地認識到了國家和人民在征納過程中互享權利和互擔義務的關系，但以“稅權”和“納稅者基本權”作為一組對應概念對上述關系進行表述似有不妥，后者更多地屬于一種憲法上的權利，而非在稅收法律關系中納稅人享有的稅收權利。后一學者則干脆將稅權僅僅歸結為行政法上的權力或權利，把稅權的主體狹義地限定為國家和有關國家機關及其工作人員，而剝奪了納稅人享有“稅權”的資格。我們認為，稅法兼具公法和私法性質，既有行政法因素，又有經濟法因素，還有民法因素，但以經濟法因素為主，屬于經濟法中的宏觀調控法（或稱國家經濟促導法）（注：參見漆多俊：《經濟法基礎理論》，武漢大學出版社1996年修訂版，第69-84頁。）。因此，稅權作為稅收權利的簡稱，應當是公權與私權的結合，在稅收法律關系中國家和有關國家機關及其工作人員與納稅人都享有相應的稅權。
其他在稅法與憲法（如稅收權利的憲法保障、稅收立法等）、稅法與刑法（如各種稅務違法犯罪行為等）、稅法與國際投資法或外資法（如稅收國民待遇問題等）、稅法與國際私法或沖突法（如大陸稅法與港、澳、臺三地稅法間的沖突與解決問題等）、稅法與訴訟法（如稅收保全等）等多學科間均展開廣泛而深入的研究。以上稅法與各學科的聯系研究中，有的已經有了良好的開端（如稅法與民法），有的已提出了問題，甚至可能還有的學科與稅法之間的關系有待于日后發現，據此我們可以合理推測，今后稅法學研究必然是在繼續加強自身基本理論研究和制度研究的基礎上，在廣泛的學科聯系研究中不斷深入、發展。
三是大力加強比較稅法學的研究，廣泛運用其來借鑒和參考國外稅收立法和實踐。與其他學科相較而言，稅法學在比較研究方面還遠遠不夠，只有在國際稅法學研究中有一定程度的借鑒和參考。而且，我們在前面所列舉的比較稅法學的研究成果大部分是稅收經濟學者的功勞，因此嚴格說來，中國的比較稅法學尚是一塊“處女地”，大有開發的必要和潛力。如前所述，比較稅法學的研究是建立在對稅法學的其他三個部分都有一定程度的研究的基礎上的，所以它對研究人員的知識結構和研究水平的要求更高，這也是其至今甚少有人涉足的原因之一。此外在借鑒和參考國外稅收立法和實踐時須注意的是：其一，要從我國具體國情出發恰當把握好借鑒和參考的合理的度；其二，不僅要借鑒國外成功的經驗，還要參考其失敗的經驗，以免“重蹈覆轍”。
